Corte di giustizia, Sentenza C-249/17

Diritto alla detrazione IVA per spese di consulenza connesse a un'OPA finalizzata all'acquisizione di una società

La pronuncia riguarda un rinvio pregiudiziale della Supreme Court irlandese in una controversia tra Ryanair Ltd e l'amministrazione tributaria irlandese. La questione centrale è se una società che sostiene costi professionali per acquisire azioni di un'altra società, con l'intento di fornire a quest'ultima servizi di gestione imponibili, possa detrarre l'IVA assolta a monte anche quando l'operazione societaria non si conclude come previsto.

Fatti e procedimento principale

Nel 2006 Ryanair lanciava un'OPA sulla totalità delle azioni di un'altra compagnia aerea. Nell'ambito di tale operazione sosteneva spese per servizi di consulenza e altri servizi connessi all'acquisizione. L'operazione non poteva però essere completata integralmente per ragioni di diritto della concorrenza e Ryanair acquistava solo una parte del capitale sociale della società obiettivo.

Ryanair chiedeva comunque la detrazione dell'IVA relativa a tali spese, sostenendo che, una volta acquisito il controllo, avrebbe fornito alla società obiettivo servizi di gestione soggetti a IVA. L'amministrazione tributaria respingeva la richiesta; la controversia percorreva i gradi di giudizio interni fino alla Supreme Court, che proponeva rinvio pregiudiziale.

Questioni pregiudiziali

Il giudice del rinvio chiedeva sostanzialmente:

• se l'intenzione di prestare in futuro servizi di gestione alla società obiettivo basti a qualificare il potenziale acquirente come soggetto passivo ai sensi dell'articolo 4 della sesta direttiva;
• se esista un nesso diretto e immediato, richiesto dalla giurisprudenza, tra le spese di consulenza sostenute per l'acquisizione e la futura operazione a valle consistente nella prestazione di servizi di gestione;
• se, in assenza della realizzazione dell'attività economica programmata, resti comunque integro il diritto a detrazione dell'IVA a monte.

Normativa rilevante

La Corte richiama in particolare:

• l'articolo 2, paragrafo 1, della sesta direttiva 77/388/CEE, che assoggetta a IVA le prestazioni di servizi effettuate a titolo oneroso da un soggetto passivo;
• l'articolo 4, paragrafi 1 e 2, sulla nozione di soggetto passivo e di attività economica;
• l'articolo 10, paragrafo 2, sul momento in cui l'imposta diventa esigibile;
• l'articolo 17, paragrafi 1 e 2, lettera a), sul diritto a detrazione;
• la direttiva 2006/112/CE, richiamata solo per confermare la continuità sostanziale con la sesta direttiva;
• l'articolo 267 TFUE, quale base del rinvio pregiudiziale.

Ragionamento della Corte: soggetto passivo e atti preparatori

La Corte ricorda anzitutto che una società il cui unico scopo consista nell'acquisizione di partecipazioni, senza interferire nella gestione delle società partecipate, non è soggetto passivo IVA e non ha diritto a detrazione. Tuttavia, la situazione muta quando la partecipazione è accompagnata da un'interferenza diretta o indiretta nella gestione delle società partecipate, mediante prestazioni di servizi amministrativi, finanziari, commerciali o tecnici soggetti a IVA.

La Corte ribadisce inoltre che gli atti preparatori rientrano già nell'attività economica: chi, con elementi obiettivi, dimostri l'intenzione di iniziare autonomamente un'attività economica e sostenga per tale fine prime spese di investimento deve essere trattato come soggetto passivo. Il fatto che l'attività prevista non si realizzi poi non elimina, di per sé, tale qualifica.

Ragionamento della Corte: diritto a detrazione e nesso diretto/immediato

In materia di detrazione, la Corte richiama il principio per cui il diritto a detrazione costituisce parte integrante del sistema IVA e, in linea di principio, non può essere limitato. Esso mira a esonerare interamente l'imprenditore dall'IVA dovuta o assolta nell'ambito delle sue attività economiche, garantendo la neutralità fiscale.

Quanto al nesso tra operazioni a monte e a valle, la Corte precisa che esso esiste normalmente quando il costo delle operazioni a monte è incorporato nel prezzo delle operazioni imponibili a valle. Tuttavia, anche in mancanza di un legame diretto con una specifica operazione a valle, la detrazione è ammessa se i costi fanno parte delle spese generali del soggetto passivo e sono quindi elementi costitutivi del prezzo complessivo dei beni o servizi forniti.

Applicando tali principi al caso di Ryanair, la Corte osserva che le prestazioni di servizi controverse erano state rese alla società acquirente e che queste erano state sostenute in vista di un'attività economica imponibile consistente nel fornire servizi di gestione alla società obiettivo. Ne deriva che:

• Ryanair agiva come soggetto passivo quando sosteneva le spese;
• tali spese erano motivate esclusivamente dall'attività economica prevista;
• esse costituivano spese generali dell'attività imponibile programmata;
• l'IVA corrispondente era dunque integralmente detraibile.

Decisione

La Corte risponde che gli articoli 4 e 17 della sesta direttiva conferiscono a una società nella situazione di Ryanair il diritto di detrarre integralmente l'IVA assolta a monte sulle spese di consulenza sostenute nell'ambito di un'OPA, anche se l'attività economica prevista non è poi realizzata, purché tali spese siano state sostenute esclusivamente per tale attività economica prevista.

Principi affermati

• Gli atti preparatori di un'attività economica imponibile rientrano già nel campo di applicazione dell'IVA.
• L'intenzione oggettivamente comprovata di svolgere servizi imponibili in favore della società acquisita può essere sufficiente a conferire la qualifica di soggetto passivo.
• Il mancato completamento dell'acquisizione o il mancato avvio dell'attività prevista non fanno venir meno il diritto a detrazione, se il collegamento con l'attività imponibile è esclusivo e oggettivo.
• Le spese di consulenza sostenute per un'acquisizione finalizzata a un'attività imponibile possono costituire spese generali integralmente detraibili.