Risposta n. 292 del 22/07/2019

Permuta immobiliare tra Comune e Parrocchia: trattamento fiscale

L’interpello riguarda il trattamento tributario di un atto di permuta immobiliare tra il Comune X e la Parrocchia Y, avente ad oggetto, da un lato, una palestra/palazzetto dello sport realizzato dal Comune su terreno della Parrocchia e, dall’altro, alcune infrastrutture sportive realizzate dalla Parrocchia su area di proprietà comunale. La questione è rilevante ai fini dell’imposta di registro, delle imposte ipotecaria e catastale e dell’imposta di bollo.

Fattispecie rappresentata dal contribuente

Secondo quanto esposto, la vicenda nasce nell’ambito dell’attuazione di un Piano di zona in località XX, ai sensi della legge n. 167 del 1962, richiamata dall’articolo 2 della legge n. 10 del 1977.

Il Comune aveva inizialmente approvato:

• il progetto generale e il primo stralcio delle opere di urbanizzazione;
• l’appalto-concorso e il progetto per la costruzione della palestra comunale, con il relativo piano particellare di esproprio.

Successivamente, con deliberazione della Giunta Municipale n. 3, ratificata dal Consiglio comunale con deliberazione n. 4:

• è stata revocata la procedura espropriativa precedentemente avviata;
• è stata disposta la permuta tra terreni comunali e terreni della Parrocchia, senza conguaglio, a corpo e non a misura;
• è stata approvata una variante al Piano di zona per destinare l’area comunale a impianti e attrezzature sportive.

L’interpellante precisa che, pur essendo stata deliberata dagli organi comunali, la permuta non è stata ancora formalizzata e non esisterebbe un accordo scritto tra Comune e Parrocchia; tuttavia, l’accordo sarebbe desumibile in fatto dalla concreta realizzazione dei manufatti sulle due aree.

Quesito del contribuente

Il contribuente chiede quale sia il trattamento fiscale applicabile alla permuta, domandando in particolare se:

• possa applicarsi il regime di favore dell’articolo 20 della legge n. 10 del 1977, richiamante l’articolo 32, secondo comma, del DPR n. 601 del 1973;
• in subordine, possa applicarsi il trattamento fiscale previsto dal settimo periodo dell’articolo 1 della Tariffa, parte prima, allegata al TUR, nella formulazione vigente al 31 dicembre 2013;
• in ulteriore subordine, debba invece applicarsi la tassazione ordinaria della permuta ai sensi dell’articolo 43 del TUR.

Soluzione interpretativa proposta dal contribuente

Il contribuente sostiene che l’atto rientri nel regime agevolato previsto dall’articolo 20 della legge n. 10 del 1977, come modificato dalla legge n. 205 del 2017, perché la permuta costituirebbe atto attuativo di un accordo, anche solo per facta concludentia, preordinato alla trasformazione del territorio e relativo a immobili realizzati in attuazione della disciplina urbanistico-edilizia richiamata dalla legge n. 10 del 1977.

In via subordinata, ritiene applicabile la disciplina agevolativa del settimo periodo dell’articolo 1 della Tariffa, parte prima, allegata al TUR, richiamando le modifiche normative che avrebbero salvaguardato le agevolazioni per operazioni di permuta aventi ad oggetto immobili pubblici. A suo avviso, ciò comporterebbe:

• imposta di registro in misura fissa di 200 euro;
• imposta ipotecaria fissa di 200 euro;
• imposta catastale proporzionale dell’1%;
• esenzione dall’imposta di bollo.

In ulteriore subordine, il contribuente ipotizza l’applicazione dell’articolo 43 del TUR, con base imponibile costituita dal bene che dà luogo alla maggiore imposta.

Normativa richiamata dall’Agenzia

L’Agenzia richiama in particolare:

• l’articolo 20 della legge 28 gennaio 1977, n. 10, come modificato dall’articolo 1, comma 88, della legge 27 dicembre 2017, n. 205;
• l’articolo 32, secondo comma, del DPR 29 settembre 1973, n. 601;
• l’articolo 10, comma 4, del d.lgs. 14 marzo 2011, n. 23, come modificato dall’articolo 20, comma 4-ter, del d.l. 12 settembre 2014, n. 133, convertito dalla legge n. 164 del 2014;
• l’articolo 43 del TUR, che per le permute stabilisce che la base imponibile è costituita dal valore del bene che dà luogo all’applicazione della maggiore imposta;
• l’articolo 1 della Tariffa, parte prima, allegata al TUR, nella formulazione vigente fino al 31 dicembre 2013;
• l’articolo 10, comma 3, del d.lgs. n. 23 del 2011, in tema di esenzione dall’imposta di bollo.

L’Agenzia richiama inoltre la propria prassi, in particolare le risoluzioni n. 1/E del 4 gennaio 2012, n. 56/E del 1° giugno 2015 e n. 12 del 31 gennaio 2018.

Valutazione dell’Agenzia sul regime dell’articolo 20 della legge n. 10 del 1977

L’Agenzia osserva che il comma 88 dell’articolo 1 della legge n. 205 del 2017 ha esteso il trattamento di favore dell’articolo 20 della legge n. 10 del 1977 anche:

• agli atti preordinati alla trasformazione del territorio posti in essere mediante accordi o convenzioni tra privati ed enti pubblici;
• agli atti attuativi posti in essere in esecuzione dei primi.

Tuttavia, tale disposizione deve essere letta in modo coordinato con il contesto normativo della legge n. 10 del 1977. Ne consegue che il beneficio non si estende ad atti genericamente preordinati alla trasformazione del territorio, se non collegati a interventi edilizi riconducibili alla disciplina urbanistico-edilizia richiamata dalla legge.

Secondo l’Agenzia, nella fattispecie in esame non sussistono le condizioni per applicare l’agevolazione perché:

• l’atto di permuta non è ricondotto, in modo espresso, alla disciplina della legge n. 10 del 1977 nelle deliberazioni richiamate;
• il riferimento al Piano di zona e alla legge n. 167 del 1962 è ritenuto troppo generico e non sufficiente a qualificare l’operazione come intervento rientrante nella legge n. 10 del 1977;
• manca un accordo o una convenzione espressa tra Comune e Parrocchia, requisito che la norma agevolativa presuppone come elemento essenziale.

Pertanto, l’atto non può beneficiare del trattamento di favore previsto dall’articolo 20 della legge n. 10 del 1977.

Valutazione dell’Agenzia sull’agevolazione per le permute di immobili pubblici

L’Agenzia esamina anche l’argomento subordinato fondato sul settimo periodo dell’articolo 1 della Tariffa, parte prima, allegata al TUR, nella formulazione vigente al 31 dicembre 2013.

Richiamando l’evoluzione normativa dell’articolo 10, comma 4, del d.lgs. n. 23 del 2011, l’Agenzia evidenzia che le successive modifiche hanno escluso la soppressione delle agevolazioni tributarie riferite agli immobili pubblici interessati da operazioni di permuta. Tale ricostruzione, secondo la prassi già espressa con la risoluzione n. 12 del 2018, consente di ritenere ripristinata la disciplina di favore, ma solo per le permute che intervengono tra:

• uno Stato;
• un ente pubblico territoriale.

Nel caso concreto, però, la permuta avviene tra un Comune e una Parrocchia. Manca quindi il requisito soggettivo richiesto dalla norma agevolativa. L’Agenzia sottolinea che le norme agevolative hanno carattere eccezionale e non possono essere estese analogicamente o interpretate in senso ampliativo oltre i casi espressamente previsti.

Regime fiscale applicabile secondo l’Agenzia

Esclusa l’applicazione delle agevolazioni invocate, la permuta deve essere tassata secondo la disciplina ordinaria dell’articolo 43 del TUR, secondo cui la base imponibile è costituita dal valore del bene che determina l’imposta maggiore.

L’Agenzia conclude che l’atto sconta:

• imposta di registro nella misura proporzionale del 9%, ai sensi dell’articolo 1 della Tariffa, parte prima, allegata al TUR;
• imposte ipotecaria e catastale nella misura fissa di 50 euro ciascuna;
• esenzione dall’imposta di bollo, ai sensi dell’articolo 10, comma 3, del d.lgs. n. 23 del 2011.

Conclusioni

L’interpello si chiude con il rigetto delle soluzioni agevolative prospettate dal contribuente. L’Agenzia ritiene che la permuta tra Comune e Parrocchia non rientri né nel perimetro dell’articolo 20 della legge n. 10 del 1977, né nell’agevolazione per le permute di immobili pubblici riferita ai rapporti tra Stato ed enti pubblici territoriali.

Di conseguenza, il trasferimento immobiliare deve essere assoggettato alla tassazione ordinaria della permuta, con imposta di registro proporzionale del 9%, imposte ipotecaria e catastale fisse di 50 euro ciascuna ed esenzione dal bollo.