Cassazione Civile, Sentenza n. 23776/2023 del 03/08/2023

Esito

La controversia

Controversia relativa all'applicazione dell'imposta regionale (addizionale/tributo regionale) sulle concessioni statali per l'occupazione e l'uso di beni del demanio marittimo per l'anno 2007. La CILP contestava la pretesa regionale sulla base di più argomenti: (i) la concessione era stata rilasciata dall'Autorità Portuale di Livorno e non dalla Regione, con canone determinato amministrativamente e non «predeterminato per legge», pertanto non sarebbe stata imponibile dall'ente regionale; (ii) la normativa attribuirebbe all'Autorità Portuale il potere di rilasciare e determinare i canoni (legge n.84/1994), escludendo la competenza regionale sulle concessioni nei porti sede di Autorità Portuale; (iii) la trasformazione normativa operata dal d.lgs. n.68/2011 e la successiva disciplina avrebbe modificato la natura e i limiti della potestà regionale; (iv) violazioni della riserva di legge e profili di incostituzionalità in relazione agli artt. 3, 23, 53, 117 e 119 Cost.; (v) doglianze procedurali e di motivazione degli atti impositivi, nonché richiesta di pronuncia sull'applicabilità delle sanzioni.

La decisione

La Corte ha accolto il ricorso solo in parte. Ha rigettato gran parte dei motivi della CILP: ha confermato che il presupposto impositivo è l'occupazione e l'uso del bene demaniale statale (non la mera titolarità della funzione che rilascia la concessione), dunque l'imposta regionale poteva trovare applicazione per l'annualità 2007; ha ritenuto non fondate le doglianze complessive su violazione della riserva di legge e sugli artt. 117/119 Cost., ribadendo che la normativa statale (e quella regionale ratione temporis) fornisce criteri direttivi e compatibilità con l'assegnazione di compiti di determinazione a organi amministrativi (Autorità portuali) purché esistano criteri e rimedi giurisdizionali. Sull'omessa esposizione formale la Corte ha ritenuto che la sentenza di appello riportasse i passaggi essenziali e non fosse nulla. Tuttavia ha ritenuto fondata in parte la censura per omessa pronuncia del giudice di merito in ordine ad alcuni profili (in particolare l'applicabilità delle sanzioni): alla luce della giurisprudenza sulliceità dell'incertezza normativa e del consolidato comportamento amministrativo (circolari/risoluzioni ministeriali, lunga omissione di richiesta del tributo e atti di autotutela della Guardia di Finanza), la Corte ha annullato/respinto l'applicazione delle sanzioni (ritenute non dovute). In definitiva, l'imposta sostanziale è stata ritenuta dovuta per l'anno controverso, ma le sanzioni sono state eliminate e sono state accolte alcune doglianze procedurali limitate.

Norme richiamate

• Legge 16 maggio 1970, n. 281

  "L'imposta sulle concessioni statali si applica alle concessioni per l'occupazione e l'uso di beni del demanio e del patrimonio indisponibile dello Stato... Le Regioni determinano l'ammontare dell'imposta in misura non superiore al triplo del canone di concessione."

  Individua il presupposto impositivo, i soggetti passivi (concessionari) e la base imponibile (il canone). La Corte interpreta il presupposto come l'effettivo uso/occupazione del bene demaniale, indipendentemente dall'ente che ha rilasciato la concessione.

• D.L. 5 ottobre 1993, n. 400 (art.7)

  "Gli enti portuali potranno adottare... criteri diversi ... che comunque non comportino l'applicazione di canoni inferiori rispetto a quelli che deriverebbero dall'applicazione del decreto stesso."

  Consente alle Autorità portuali di determinare la base imponibile con normativa secondaria; la Corte ritiene tale rimando compatibile con la riserva di legge purché siano garantiti criteri e controlli per evitare arbitrii.

• D.Lgs. 6 maggio 2011, n. 68 (art.8)

  Ha trasformato, dal 1° gennaio 2013, il tributo in "tributo proprio regionale"; la Corte spiega che ciò rappresenta un'innovazione normativa successiva e non incide sulle annualità anteriori (es. 2007).

• Legge regionale Toscana 30 dicembre 1971, n. 2

  "Istituzione dei tributi propri della Regione"; introduzione dell'imposta regionale sulle concessioni statali con decorrenza 1° gennaio 1972.

  Norma di recepimento/attuazione regionale della disciplina statale; utilizzata dalla Corte per definire il regime ratione temporis.

• Legge regionale Toscana 11 agosto 1995, n. 85 (art. unico)

  "A decorrere dall’1.1.1994, l’imposta regionale sulle concessioni dei beni del demanio marittimo è commisurata al 15 per cento del canone statale di concessione..."

  Stabiliva modalità di determinazione percentuale dell'imposta regionale sulle concessioni demaniali marittime; il riferimento è rilevante per la base imponibile e per la misura applicata.

• Legge regionale Toscana 27 dicembre 2012, n. 77 (art.11, comma 1)

  "L’imposta regionale ... non si applica, a decorrere dal periodo d’imposta 2013, alle concessioni rilasciate dall’Autorità portuale..."

  Introduzione di un'esenzione con decorrenza 2013: la Corte precisa che tale eliminazione non ha effetto retroattivo e non implica che le pretese relative ad annualità pregresse siano infondate.

• Legge 24 gennaio 1994, n. 84

  Disciplina organica dei porti; attribuisce competenze alle Autorità portuali (articoli citati nella causa) e rileva nella determinazione amministrativa dei canoni per le aree portuali.

• D.Lgs. 31 marzo 1998, n. 112 (art.105)

  Norma citata nella contestazione circa ripartizione di funzioni fra Stato e Regioni; richiamata nella disamina del quadro normativo.

• Art. 6, comma 2, D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472

  "Non è punibile l'autore della violazione quando essa è determinata da obiettive condizioni di incertezza sulla portata e sull'ambito di applicazione delle disposizioni..."

  Base normativa per escludere le sanzioni amministrativo-tributarie in presenza di oggettiva incertezza normativa; applicata dalla Corte per annullare le sanzioni alla CILP.

• Art. 8, D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  "La commissione tributaria dichiara non applicabili le sanzioni non penali previste dalle leggi tributarie quando la violazione è giustificata da obiettive condizioni di incertezza..."

  Rafforza il parametro giurisprudenziale sull'incertezza normativa e la non punibilità con sanzioni; utilizzato per valutare la posizione del contribuente.

• Legge 27 luglio 2000, n. 212 (art.10)

  "I rapporti tra contribuente e amministrazione finanziaria sono improntati al principio della collaborazione e della buona fede... Non sono irrogate sanzioni... qualora egli si sia conformato a indicazioni contenute in atti dell'amministrazione finanziaria..."

  Norma sul legittimo affidamento del contribuente: la Corte l'ha applicata per escludere le sanzioni quando il contribuente ha agito in buona fede sulla base di circolari/atteggiamenti amministrativi contrastanti o omissivi.

• Norme processuali: artt. 360 e 384 c.p.c.; D.Lgs. 546/1992 (riferimenti procedurali)

  Art. 360 c.p.c. richiama i motivi di cassazione (violazione di legge, omessa motivazione, omesso esame di fatto decisivo, ecc.). Art. 384 c.p.c. utilizzato dalla Corte per sanare l'omessa pronuncia del giudice di merito evitando rinvio quando la questione può essere decisa senz'altre indagini.

Massime di principio

• Il presupposto dell'imposta regionale sulle concessioni statali è l'effettiva occupazione e l'uso del bene demaniale statale; non rileva quale ente abbia materialmente rilasciato la concessione.
• La determinazione del canone da parte delle Autorità portuali tramite normativa secondaria non esclude in radice l'applicabilità dell'imposta regionale, purché esistano criteri di legge e la possibilità di sindacato giurisdizionale contro eventuali eccessi amministrativi.
• La trasformazione normativa o l'adozione successiva di esenzioni operate dalla Regione (o la trasformazione in tributo proprio) non ha efficacia retroattiva sulle annualità pregresse, salvo espressa previsione.
• La riserva di legge in materia tributaria ammette, in senso relativo, il rinvio a provvedimenti amministrativi per la determinazione di elementi quantitativi, purché la fonte primaria delimiti criteri, limiti e garanzie atti a prevenire arbitrii.
• Il contribuente può essere esentato dalle sanzioni quando ricorre un'obiettiva incertezza normativa: indici rilevanti sono la mancanza o la contraddittorietà di prassi amministrative, circolari ministeriali contrastanti, lunga omissione di istanze impositive e atti di autotutela dell'amministrazione.
• Le censure procedurali e di motivazione richiedono l'analisi se la sentenza contiene i passaggi essenziali della vicenda; la nullità è remota se dal testo emergono i tratti fondamentali. In caso di omessa pronuncia su questioni decidibili senza ulteriori accertamenti, il giudice di legittimità può decidere senza rinvio (art.384 c.p.c.).
• In casi analoghi è opportuno: (a) impugnare sia la sostanza dell'obbligo tributario sia la legittimità amministrativa del canone; (b) raccogliere e produrre atti amministrativi e circolari rilevanti per dimostrare incertezza; (c) contestare sanzioni chiedendo la verifica dell'oggettiva incertezza e dell'affidamento legittimo.