Risposta n. 55 del 14/02/2019

Recupero IVA a seguito di lodo arbitrale rituale e nota di variazione

L’interpello riguarda la possibilità di recuperare l’IVA relativa a fatture emesse per prestazioni di consulenza, successivamente rimaste insolute per effetto di un lodo arbitrale rituale che ha dichiarato la risoluzione del rapporto e la restituzione di somme. Il tema centrale è l’applicazione dell’articolo 26 del DPR 26 ottobre 1972, n. 633, con particolare attenzione al momento iniziale e finale per l’emissione della nota di variazione in diminuzione e all’eventuale utilizzo di una dichiarazione integrativa IVA a favore.

Fattispecie concreta

La società istante, incorporante di BETA, espone che l’incorporata aveva sottoscritto due contratti con GAMMA e la sua controllata DELTA nell’ambito di un’operazione di sviluppo di iniziative immobiliari tramite quotazione in borsa:

• un contratto di consulenza;
• un contratto di finanziamento.

Con riferimento al contratto di consulenza, l’incorporata aveva emesso due fatture, una integralmente saldata e una pagata solo in acconto. Successivamente, a seguito del mancato raggiungimento degli obiettivi contrattuali, le controparti avevano avviato procedimenti giudiziari e poi un arbitrato rituale. Il collegio arbitrale aveva emesso un lodo che condannava l’incorporata alla restituzione del pagamento parziale ricevuto, e il lodo era stato munito di formula esecutiva con decreto del Tribunale competente. In seguito, il lodo era passato in giudicato ai sensi dell’articolo 828 c.p.c.

Secondo l’istante, per effetto dell’accertamento della risoluzione contrattuale e della restituzione delle somme, le fatture originarie erano rimaste integralmente insolute.

Quesiti posti all’Agenzia

La società chiede se, a seguito del lodo arbitrale rituale passato in giudicato, possa procedere al recupero dell’IVA mediante nota di variazione in diminuzione ai sensi dell’articolo 26 del DPR n. 633/1972. In particolare domanda:

• se il dies a quo per esercitare il diritto al recupero dell’IVA decorra dalla data di definitività del lodo, ossia dal passaggio in giudicato, oppure dalla data in cui il lodo è divenuto esecutivo;
• quale sia il termine ultimo per emettere la nota di variazione e se trovi applicazione il previgente articolo 19 del DPR n. 633/1972, nella formulazione ratione temporis, oppure la disciplina attuale introdotta dal decreto-legge 24 aprile 2017, n. 50;
• se, qualora il termine per la variazione in diminuzione sia già scaduto, sia possibile presentare una dichiarazione integrativa IVA a favore ai sensi dell’articolo 8, comma 6-bis, del DPR 22 luglio 1998, n. 322.

Soluzione interpretativa proposta dal contribuente

L’istante riteneva che:

• il dies a quo per il recupero dell’IVA coincidesse con il momento in cui il lodo è passato in giudicato;
• il termine ultimo per la nota di variazione fosse quello del previgente articolo 19 del DPR n. 633/1972, poiché il presupposto della variazione si sarebbe verificato prima dell’entrata in vigore del decreto-legge n. 50/2017;
• in caso di decorso del termine, sarebbe comunque possibile recuperare l’IVA tramite dichiarazione integrativa IVA a favore.

Normativa e prassi richiamate

L’Agenzia richiama innanzitutto la disciplina dell’arbitrato del codice di procedura civile, distinguendo tra arbitrato rituale e irrituale. Nel caso dell’arbitrato rituale, il lodo produce gli effetti della sentenza dall’ultima sottoscrizione, ai sensi dell’articolo 824-bis c.p.c., salvo quanto previsto per l’efficacia esecutiva ex articolo 825 c.p.c.

Viene inoltre richiamato l’articolo 26, comma 2, del DPR n. 633/1972, che consente la variazione in diminuzione quando l’operazione viene meno in tutto o in parte per nullità, annullamento, revoca, risoluzione, rescissione e simili, oppure per mancato pagamento in specifiche ipotesi, riconoscendo al cedente o prestatore il diritto di portare in detrazione l’imposta corrispondente alla variazione.

Per il profilo temporale, l’Agenzia richiama l’articolo 19 del DPR n. 633/1972 sia nella formulazione vigente, sia in quella previgente al decreto-legge n. 50/2017, nonché la circolare n. 1/E del 17 gennaio 2018, che chiarisce il regime transitorio delle note di variazione in diminuzione.

Infine, viene richiamato l’articolo 8, comma 6-bis, del DPR n. 322/1998, relativo alla dichiarazione integrativa a favore.

Parere dell’Agenzia delle Entrate

L’Agenzia afferma preliminarmente che il parere è reso solo sulla base dei fatti descritti e che eventuali difformità emerse in sede di controllo potrebbero modificarne l’efficacia.

Sul piano sostanziale, osserva che il lodo arbitrale rituale è un atto idoneo a far rientrare la fattispecie tra quelle previste dall’articolo 26, comma 2, del DPR n. 633/1972, poiché la risoluzione o il venir meno dell’operazione può essere accertata anche tramite atti di natura negoziale o sentenze, tra cui appunto il lodo arbitrale rituale.

Quanto al dies a quo, l’Agenzia conclude che il termine per l’esercizio del diritto alla detrazione, richiamato dall’articolo 26, decorre dalla data di sottoscrizione del lodo arbitrale rituale, non dalla data di passaggio in giudicato e neppure da quella di esecutorietà.

Termine per la nota di variazione

Con riferimento al termine ultimo, l’Agenzia applica il regime transitorio indicato dalla circolare n. 1/E del 2018. Poiché nel caso concreto l’evento che rende possibile la nota di variazione si è verificato anteriormente al 1° gennaio 2017, continua ad applicarsi l’articolo 19, comma 1, del DPR n. 633/1972 nel testo previgente al decreto-legge n. 50/2017, secondo cui la detrazione poteva essere esercitata al più tardi con la dichiarazione relativa al secondo anno successivo a quello in cui il diritto è sorto.

Pertanto, nel caso di specie, la nota di variazione in diminuzione poteva essere emessa al più tardi entro il 30 aprile 2018.

Dichiarazione integrativa IVA a favore

L’Agenzia esclude la possibilità di recuperare l’IVA tramite dichiarazione integrativa IVA a favore qualora sia già decorso il termine per emettere la nota di variazione. Secondo l’Amministrazione, in tale ipotesi mancano i presupposti per un’integrativa ai sensi dell’articolo 8, comma 6-bis, del DPR n. 322/1998, perché non vi è un errore o un’omissione da correggere nella dichiarazione dell’anno di emissione della fattura originaria, né può qualificarsi come errore la mancata emissione della nota di variazione, che è una facoltà del contribuente.

Inoltre, l’Agenzia sottolinea che la nota di variazione e la dichiarazione integrativa hanno effetti diversi: la prima tutela la neutralità dell’IVA, imponendo il corrispondente debito a chi riceve la variazione; la seconda consente solo il recupero dell’imposta versata in eccedenza, senza produrre il riversamento da parte di chi l’ha detratta.

Conclusioni operative

L’interpello si chiude quindi con un chiarimento sfavorevole al contribuente solo sul terzo punto: il recupero dell’IVA è ammesso mediante nota di variazione nei termini fissati dalla disciplina applicabile, ma non può essere surrogato da una dichiarazione integrativa a favore una volta scaduto il termine per emettere la variazione.