Cassazione Civile, Sentenza n. 10673/2022 del 04/04/2022

Esito

La controversia

Impugnazione della sentenza della CTR Lombardia che aveva accolto l'appello dell'Agenzia confermando l'avviso di accertamento relativo a imposte dirette e IVA 2007: contestazione della non deducibilità di costi per servizi e della detraibilità dell'IVA su fatture emesse da consociate estere. Questioni principali: onere della prova sulla certezza, determinabilità e inerenza dei costi (art. 109 DPR 917/1986), obbligo di contraddittorio endoprocedimentale, rilevanza del giudicato intervenuto su annualità diverse, correttezza della motivazione e valutazione probatoria, applicabilità delle sanzioni alla luce di novità normative intervenute.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato 14 dei 15 motivi di ricorso, confermando in linea di principio i seguenti punti: l'appello dell'Agenzia era ammissibile; il giudicato su annualità diverse non vincola quando gli elementi sono variabili annualmente; per tributi non "armonizzati" non opera un generale obbligo di contraddittorio endoprocedimentale salvo specifica previsione; l'onere della prova dell'esistenza, certezza, determinabilità e inerenza dei costi grava sul contribuente (anche ai fini della detrazione IVA) e la valutazione del merito probatorio è sottratta al sindacato di legittimità salvo vizi motivazionali gravi. Tuttavia la Corte ha accolto il quindicesimo motivo: ha rilevato che nel frattempo è intervenuta modifica normativa sulle sanzioni (art. 15, d.lgs. 158/2015) e ha cassato la sentenza impugnata rinviando la causa alla CTR Lombardia per nuovo esame, anche con riferimento a una corretta rideterminazione delle sanzioni. Spese del giudizio di cassazione a carico della CTR.

Norme richiamate

• DPR 917/1986 (TUIR), art. 109

  La Corte conferma che per la deducibilità dei costi d'impresa il contribuente deve provare certezza, determinabilità e inerenza; la mancanza anche di uno solo di questi presupposti esclude la deducibilità

• DPR 633/1972 (IVA), artt. 19-21

  Ai fini della detrazione IVA, ove l'Amministrazione contesti, incombe al contribuente dimostrare esistenza, inerenza e coerenza economica dell'operazione; la detrazione è subordinata a condizioni sostanziali, non basta la mera contabilizzazione

• Cod. civ., art. 2697

  Principio sull'onere della prova: la Corte conferma che l'attribuzione dell'onere probatorio al contribuente è corretta; eventuali apprezzamenti circa l'esito della prova sono valutazioni di merito

• D.lgs. 546/1992, art. 53

  La specificità dei motivi d'appello nel processo tributario va interpretata restrittivamente; la riproposizione in appello delle stesse ragioni già sostenute in primo grado può essere sufficiente per l'ammissibilità

• Cod. proc. civ., art. 112

  L'omessa pronuncia su punto devoluto in appello può ritenersi implicitamente risolta quando il giudice decide sul merito; la Corte può evitare rinvio se la questione è infondata e non necessita accertamenti di fatto

• Cost., art. 111

  Principi di economicità del processo e ragionevole durata giustificano, in alcuni casi, la decisione in sede di legittimità senza rinvio quando la questione è di diritto e manifesta infondatezza

• D.lgs. 158/2015, art. 15

  Norma che ha modificato la disciplina delle sanzioni applicabili; la Corte ha ritenuto necessario che il giudice di merito tenga conto del mutato quadro normativo in sede di nuovo esame

• D.lgs. 471/1997, art. 6

  commi 9-bis 2, 9-bis 3 (citati nel testo)

  Norme che disciplinano le sanzioni in materia di reverse charge; la Corte ritiene inconferenti tali disposizioni rispetto alla questione della deducibilità/detraibilità sostanziale

• DPR 322/1998, art. 8

  comma 6-quinquies (menzionato)

  Norma ritenuta non pertinente: concerne errori/emendamenti di dichiarazione, mentre il caso verte su contestazioni di deducibilità/detraibilità

• Legge 212/2000 (Statuto del contribuente), art. 10

  Richiamato in relazione ai principi di collaborazione e buona fede; la Corte esclude sindacato in Cassazione su materie di merito o critiche a-specifiche

• Direttiva 2006/112/CE, art. 168 lett. a

  Richiamata per affermare che il diritto alla detrazione IVA è condizionato anche alle condizioni oggettive che collegano i beni/servizi all'attività imponibile del soggetto passivo

Massime di principio

• Onere della prova: in tema di imposte dirette e IVA, quando l'Amministrazione contesta la deducibilità/detraibilità, il contribuente deve dimostrare l'esistenza, la certezza/determinabilità e l'inerenza/coerenza economica dei costi; la sola contabilizzazione non è sufficiente
• Giudicato su annualità diverse: un giudicato favorevole su un'annualità non vincola automaticamente per annualità successive quando gli elementi (es. quantità/ modalità del servizio) sono variabili annualmente
• Contraddittorio endoprocedimentale: non sussiste un obbligo generale e automatico per i tributi "non armonizzati"; l'assenza del contraddittorio invalida l'atto solo se previsto dalla norma o se il contribuente dimostra di aver subito un specifico pregiudizio che sarebbe stato evitato con il contraddittorio
• Sindacato in Cassazione: la Corte di legittimità non riesamina apprezzamenti di merito sulle prove; è sindacabile solo la motivazione assente, apparente o contraddittoria o violazioni di legge evidenti
• Detrazione IVA: il diritto alla detrazione è subordinato a condizioni sostanziali (inerenza, uso per operazioni imponibili); normative sulle sanzioni o reverse charge non modificano le condizioni di detraibilità dell'imposta
• Mutamento normativo sulle sanzioni: se la normativa sulle sanzioni è cambiata dopo la decisione di merito, il giudice dovrà tenerne conto in sede di nuovo esame, e la mancata valutazione di tale cambiamento può giustificare il rinvio