Sentenza del 24/02/2023 n. 5802 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Impugnazione di un avviso di liquidazione per imposta sulle donazioni relativo a una liberalità indiretta posta in essere da B.B. (dante causa) in favore di A.A., consistente nel trasferimento di una quota di patrimonio detenuta all'estero (diversi conti correnti). Questioni specifiche: qualificazione della fattispecie come liberalità indiretta ai sensi dell'art. 56-bis D.Lgs. 346/1990; determinazione della base imponibile (se detrarre le passività gravanti sugli importi trasferiti); applicabilità di aliquote ridotte (6% o 7%) o dell'aliquota ordinaria dell'8%; applicabilità di franchigie (in particolare franchigia per fratelli di Euro 100.000 o diversa franchigia invocata di Euro 180.759,91).

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso in tutte le sue parti. Ha ritenuto corretta la qualificazione del trasferimento come liberalità indiretta circoscritta dall'art. 56-bis D.Lgs. 346/1990 (anche per liberalità informali e trasferimenti di disponibilità finanziarie tramite intermediari), applicabile alla fattispecie successiva alla reintroduzione dell'imposta (D.L. 262/2006). Ha confermato che l'importo trasferito (Euro 14.237.478,46) integra l'effettivo arricchimento soggetto a imposizione; ha escluso che la passività specifica denunciata (Euro 419.673,00) costituisse un modus che riducesse il valore imponibile, richiamando la regola che le passività rilevano solo quando la legge le considera espressamente o la situazione di bilancio lo impone. Ha altresì escluso l'applicabilità di aliquote ridotte: le aliquote agevolate dell'art. 56 si applicano solo in caso di registrazione volontaria; in mancanza (registrazione d'ufficio) si applica l'aliquota massima dell'8% prevista dal regime vigente (D.L. 262/2006, art.2, comma 49). Ha inoltre confermato che la franchigia per fratelli di Euro 100.000 è quella applicabile e che tale franchigia era stata già riconosciuta dall'Ufficio in autotutela. Condanna del ricorrente al pagamento delle spese di giudizio (liquidate in Euro 18.000,00) e possibilità di ulteriore somma a norma del D.P.R. n.115/2002 art.13.

Norme richiamate

• D.Lgs. 31 ottobre 1990, n. 346, art. 1, comma 1

  "L'imposta sulle successioni e donazioni si applica ai trasferimenti di beni e diritti per successione a causa di morte ed ai trasferimenti di beni e diritti per donazione o altra liberalità tra vivi."

  Definisce l'ambito soggettivo del tributo: comprende trasferimenti a titolo gratuito e altre liberalità tra vivi, base per ricondurre alle imposte anche liberalità indirette.

• D.Lgs. 31 ottobre 1990, n. 346, art. 56-bis

  Regola l'emersione e l'accertamento delle liberalità diverse dalle donazioni (liberalità indirette): possono essere accertate se emergono in controlli fiscali, ove la natura liberale risulti da dichiarazioni del contribuente e se superano le franchigie vigenti; prevede anche la possibilità di registrazione volontaria con conseguenze tariffarie.

• D.L. 3 ottobre 2006, n. 262, art. 2, commi 47, 49, 50

  "E' istituita l'imposta sulle successioni e donazioni... secondo le disposizioni del testo unico..."

  Ha reintrodotto l'imposta sulle successioni e donazioni nel testo previgente al 24/10/2001, dettando aliquote e franchigie attuali (es. franchigia 100.000 per fratelli; aliquote indicate al comma 49) e stabilendo che, per quanto compatibile, si applicano le disposizioni del TUS.

• D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, art. 8

  Norma richiamata in relazione alla registrazione volontaria degli atti ai fini dell'applicazione delle aliquote previste dall'art.56; la Corte rileva che le aliquote agevolate si applicano solo se la registrazione è volontaria.

• D.Lgs. 31 ottobre 1990, n. 346, art. 58, comma 1

  Norma richiamata riguardo agli oneri gravanti sul beneficiario: distingue gli oneri che devono essere considerati come donazioni a favore di terzi, limitando quando le passività incidono sulla base imponibile.

• Costituzione, art. 53

  Principio di capacità contributiva: giustifica l'applicazione estesa dell'imposizione alle liberalità indirette per evitare pratiche elusive e garantire effettività dell'imposizione.

• D.Lgs. 31 ottobre 1990, n. 346, art. 16, comma 1, lett. b

  Richiamata per sottolineare che il legislatore quando intende che le passività incidano sulla valutazione lo dispone espressamente (es. valutazione di società su patrimonio netto).

• Codice Civile, art. 769 e art. 782

  Riferimenti Civilistici: distinzione tra donazione tipica (forma solenne prevista dall'art. 782) e liberalità atipiche; la nullità civilistica per mancata forma non esclude la rilevanza tributaria dell'operazione.

• D.P.R. n.115 del 2002, art. 13

  Norma richiamata in relazione alle spese di giudizio e all'eventuale maggiorazione dovuta dal ricorrente.

Massime di principio

• Le liberalità indirette (anche prive di forma pubblica) che determinano un effettivo arricchimento del beneficiario e un depauperamento del disponente possono essere soggette a imposta sulle donazioni ai sensi dell'art. 56-bis: la forma civilistica non esclude la rilevanza tributaria.
• Perché l'Amministrazione possa accertare tali liberalità nell'ambito di controlli fiscali è rilevante che la natura liberale emerga (es. da dichiarazioni o dagli elementi di controllo) e che il valore superi le franchigie previste (es. 100.000 Euro per fratelli).
• Le passività gravanti sugli importi trasferiti non riducono automaticamente la base imponibile: vanno valutate secondo le disposizioni di legge e l'onere probatorio del contribuente; la legge considera le passività solo quando lo dispone espressamente o quando la valutazione patrimoniale (es. bilancio) lo impone.
• Le aliquote ridotte previste per alcune registrazioni si applicano solo in caso di registrazione volontaria dell'operazione; in assenza di registrazione volontaria (es. registrazione d'ufficio o accertamento) si applica l'aliquota ordinaria prevista dal regime vigente (attualmente fino all'8%).
• La riqualificazione di trasferimenti effettuati tramite intermediari finanziari o società di gestione come liberalità indirette è possibile se sussiste l'intenzione liberale e l'effettivo trasferimento patrimoniale; la circostanza che l'operazione passi tramite istituti non esclude la rilevanza fiscale.
• In caso di operazioni transfrontaliere o beni detenuti all'estero, la residenza del beneficiario e la natura dell'operazione determinano la rilevanza ai fini dell'imposta nazionale: la provenienza estera dei beni non impedisce l'accertamento se l'effetto economico grava su un residente.