Cassazione Civile, Ordinanza n. 22420/2023 del 25/07/2023

Esito

La controversia

La società aveva chiesto il rimborso di un credito IVA relativo all'anno 2005, sostenendo di averlo omesso per errore nella dichiarazione IVA 2006. Il diniego dell'Ufficio era stato confermato in primo grado e poi in appello dalla CTR, che aveva ritenuto applicabile il termine biennale di decadenza per la domanda di rimborso ex art. 21, comma 2, d.lgs. 546/1992. In cassazione la società ha articolato quattro motivi: (1) nullità della sentenza d'appello per motivazione apparente e mancato esame specifico dei motivi di gravame; (2) violazione delle norme sul controllo automatizzato della dichiarazione e dei principi di buona amministrazione, sostenendo che l'Ufficio avrebbe dovuto rettificare la dichiarazione; (3) erronea applicazione del termine biennale, che secondo la ricorrente avrebbe dovuto decorrere solo dal momento di conclusione della procedura di verifica dei versamenti e non prima; (4) difetto di motivazione del provvedimento di diniego del rimborso.

La decisione

La Corte ha ritenuto infondato il primo motivo, affermando che la sentenza della CTR, pur con refusi e incongruenze, aveva una motivazione intellegibile e sufficiente; ha inoltre precisato che l'omessa risposta espressa ad alcuni profili dell'appello integra rigetto implicito quando tali profili sono logicamente incompatibili con la decisione adottata. Il secondo motivo è stato dichiarato inammissibile, perché fondato sull'idea che il credito non dichiarato potesse emergere dal controllo automatizzato, circostanza che non sostituisce l'omesso esercizio del diritto al rimborso da parte del contribuente. Il terzo motivo è stato ritenuto infondato: per i crediti IVA non esposti in dichiarazione si applica il termine biennale dell'art. 21, comma 2, d.lgs. 546/1992, che decorre dal momento in cui si verificano i presupposti sostanziali del rimborso e non è inciso dalla procedura di controllo della dichiarazione. Il quarto motivo è stato infondato, perché il diniego di rimborso IVA non ha natura di avviso di accertamento e non richiede una motivazione assimilabile a quella degli atti impositivi. Ne è conseguito il rigetto del ricorso con condanna della ricorrente alle spese e al pagamento dell'ulteriore contributo unificato.

Norme richiamate

• art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c.

  utilizzato come parametro di deduzione della violazione di legge nei motivi di ricorso relativi al termine per il rimborso e alla motivazione del diniego

• art. 360, comma 1, n. 4 c.p.c.

  utilizzato come parametro di deduzione del vizio di motivazione/nullità della sentenza d'appello

• artt. 36 e 61 d.lgs. n. 546/1992

  richiamati in relazione all'obbligo di motivazione della sentenza tributaria

• art. 118 disp. att. c.p.c.

  richiamato come norma sulla motivazione della decisione

• art. 54-bis d.P.R. n. 633/1972

  il controllo automatizzato non sostituisce l'iniziativa del contribuente per ottenere il rimborso del credito non dichiarato

• art. 10 l. n. 212/2000

  invocato dalla ricorrente a sostegno del dovere di collaborazione dell'amministrazione

• artt. 23 e 97 Cost.

  richiamati dalla ricorrente a sostegno dei principi di legalità e buon andamento

• art. 21, comma 2, d.lgs. n. 546/1992

  per le domande di rimborso non riconducibili alla disciplina speciale dell'IVA si applica il termine biennale di decadenza per la presentazione dell'istanza

• art. 30 d.P.R. n. 633/1972

  disciplina la detrazione o il rimborso dell'eccedenza IVA quando il credito risulta dalla dichiarazione regolarmente presentata

• art. 38-bis, comma 1, d.P.R. n. 633/1972

  la presentazione del modello VR è presupposto per l'esigibilità del credito e avvia il procedimento di esecuzione del rimborso

• art. 2946 c.c.

  una volta tempestivamente esercitato il diritto al rimborso, opera la prescrizione ordinaria decennale

• art. 3 l. n. 241/1990

  invocato per il difetto di motivazione del provvedimento amministrativo

• art. 7 l. n. 212/2000

  invocato per il difetto di motivazione del diniego di rimborso

• art. 111 Cost.

  richiamato per affermare che la sentenza tributaria deve avere una motivazione almeno intellegibile e costituzionalmente sufficiente

• art. 13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115/2002

  fondamento della statuizione sull'ulteriore importo a titolo di contributo unificato in caso di rigetto

• art. 1, comma 17, l. n. 228/2012

  norma che ha introdotto il comma 1-quater dell'art. 13 d.P.R. n. 115/2002

Massime di principio

• La sentenza tributaria è sufficientemente motivata quando consente di ricostruire la ratio decidendi, anche se contiene refusi o non affronta espressamente tutti i singoli argomenti di appello, purché le questioni non esaminate risultino implicitamente respinte in quanto incompatibili con la decisione adottata.
• Nel sistema IVA, se il credito di imposta è stato tempestivamente esposto in dichiarazione, la domanda di rimborso si considera già esercitata con la dichiarazione e l'eventuale modello successivo incide solo sull'esigibilità; in tale ipotesi non opera il termine biennale dell'art. 21, comma 2, d.lgs. 546/1992 ma la prescrizione ordinaria decennale.
• Se invece il credito IVA non è stato indicato nella dichiarazione dell'anno di riferimento, la richiesta di rimborso non rientra nella disciplina speciale dell'art. 30 d.P.R. 633/1972 e soggiace al termine biennale di decadenza previsto dall'art. 21, comma 2, d.lgs. 546/1992, decorrente dal momento in cui si sono verificati i presupposti sostanziali del rimborso.
• Il controllo automatizzato della dichiarazione ex art. 54-bis d.P.R. 633/1972 può rilevare un credito, ma non sostituisce l'adempimento, che resta a carico del contribuente, di esercitare il diritto al rimborso o alla compensazione secondo le forme previste.
• Il diniego del rimborso IVA non ha natura di avviso di accertamento, perché non introduce una nuova pretesa tributaria; di conseguenza, la motivazione richiesta non è quella propria degli atti impositivi, ma quella sufficiente a rendere comprensibile il rifiuto opposto dall'Amministrazione.

Come è indicizzato