Sentenza del 05/04/2023 n. 9446 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Impugnazione di un avviso di accertamento relativo a imposte dirette e IVA per l'anno (Omissis): 1) presunta omessa dichiarazione di sopravvenienze attive pari a Euro 8.029,60 (contributo accantonato e non versato al Consorzio Milano Sistema); 2) recupero di costi ritenuti non deducibili per Euro 28.825,00 relativi a prestazioni di revisione del bilancio svolte a cavallo di due esercizi (disputa sull'anno di competenza); 3) omissione di registrazione ai fini IVA di documenti emessi come "avvisi di pagamento" per Euro 245.369,00, contestando che detti avvisi avessero i requisiti sostanziali di fattura.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso principale dell'Agenzia delle Entrate, ritenendo fondati i profili relativi all'insufficiente e contraddittoria motivazione della CTR sulla qualificazione della somma accantonata (sopravvenienza attiva) e rilevando errori di diritto sulla qualificazione temporale dei costi di revisione (applicazione del principio di competenza ex art. 109 TUIR) e sulla natura degli "avvisi di pagamento" ai fini IVA (documenti contenenti l'indicazione dell'IVA determinano obbligo di registrazione e versamento). Ha dichiarato inammissibile il ricorso incidentale della SO.GE.MI. e ha cassato la sentenza impugnata, rinviando la causa alla CTR della Lombardia, in diversa composizione, per nuovo esame delle questioni, con distrazione delle spese del giudizio di legittimità e con annotazione degli obblighi di contributo unificato eventualmente dovuto dall'incidentale.

Norme richiamate

• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 112

  Regole procedurali del giudizio tributario: il giudice d'appello deve motivare adeguatamente le decisioni e fronteggiare le questioni dedotte dalle parti; omissioni o motivazioni apparenti possono determinare nullità della decisione.

• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, artt. 7 e 36

  Disposizioni sul processo tributario e sulla competenza dei giudici tributari; richiamate in relazione agli obblighi motivazionali e di istruttoria.

• art. 360 c.p.c., comma 1, nn. 3, 4, 5

  Grounds di ricorso per cassazione: violazione di norme di diritto (n.3), nullità per motivazione apparente o mancante (n.4), omesso esame di fatto decisivo (n.5). Utilizzati per censurare carenze motivazionali e omissioni della CTR.

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR), art. 109

  Principio di competenza per i componenti di reddito d'impresa: le spese per prestazioni svolte a cavallo di più esercizi vanno imputate all'esercizio in cui la prestazione si è ultimata; la mancata osservanza comporta errore di valutazione fiscale.

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 21, comma 2 e comma 7; artt. 2 e 23

  Norme sulla fatturazione e IVA: un documento che espone l'IVA e contiene gli elementi richiesti può essere considerato, ai fini dell'imposizione, equivalente alla fattura; chi indica l'IVA è debitore dell'imposta e deve registrare e versare l'IVA anche se il documento è denominato diversamente.

• D.Lgs. n. 218/1997, art. 5

  Regole informative nell'ambito dell'invito a comparire per accertamento con adesione; la mancata indicazione di elementi informativi può essere censurata ma la relativa eccezione va valutata con specificità.

• L. n. 212 del 2000, art. 12, comma 7

  Diritti del contribuente e motivazione degli atti: l'avviso di accertamento deve contenere valutazioni che descrivano il motivo dell'atto e rispondere alle osservazioni sul contenuto del PVC ove rilevante.

• D.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, comma 1-quater

  Disposizione sulle modalità e sugli importi del contributo unificato e sugli eventuali conguagli contributivi nell'ipotesi di ricorso incidentale.

• Codice Civile, artt. 2697, 2727, 2729

  Norme sulla prova e valore probatorio dei documenti e delle dichiarazioni: richiamate in relazione alla valutazione probatoria degli avvisi e delle fatture.

Massime di principio

• La qualificazione di una somma come "sopravvenienza attiva" esente da imposizione richiede motivazione chiara: l'accantonamento e la destinazione effettiva devono emergere in modo incontestabile; motivazioni carenti o contraddittorie possono portare alla cassazione e al nuovo esame.
• Le spese per prestazioni che si concludono in un esercizio diverso da quello in cui sono iniziate devono essere imputate, ai fini fiscali, all'esercizio di completamento (principio di competenza ex art. 109 TUIR); non è consentito al contribuente modificare liberamente l'esercizio di competenza per ottenere vantaggi fiscali.
• Un documento che contenga tutti i requisiti formali richiesti per la fattura e riporti l'addebito dell'IVA impegna il soggetto emittente agli obblighi di registrazione e versamento anche se il documento è denominato "avviso di pagamento" o similare: la sostanza sostituisce la forma.
• Il giudice d'appello deve affrontare puntualmente e con motivazione comprensibile tutte le questioni decisive prospettate dalle parti; la motivazione meramente apparente o contraddittoria è causa di annullamento per "error in procedendo".
• In sede di cassazione l'ammissibilità dei ricorsi incidentali condizionati richiede interesse concreto (es. soccombenza in grado d'appello); la parte risultata integralmente vincitrice in appello può vedere il proprio ricorso incidentale dichiarato inammissibile.
• Le doglianze di vizio procedurale (es. mancata indicazione di elementi nell'invito a comparire o carenze di motivazione nell'avviso di accertamento) devono essere specificamente illustrate e valorizzate nel giudizio di merito poiché la loro omissione o il mancato esame può essere motivo di censura ma è soggetta a limiti di ammissibilità.