Risoluzione n. 1 del 11/01/2019

Conferimento e redistribuzione di aree in un consorzio di urbanizzazione

La risoluzione n. 1/E dell’11 gennaio 2019 esamina il trattamento tributario, ai fini delle imposte di registro, ipotecaria e catastale, di una operazione di urbanizzazione attuata tramite un consorzio tra proprietari di lotti. L’operazione comprende il conferimento delle aree al consorzio, la stipula della convenzione con il Comune e la successiva redistribuzione dei lotti tra i consorziati per riequilibrare gli effetti della lottizzazione.

Fattispecie rappresentata

Un consorzio di urbanizzazione, costituito tra proprietari di singoli lotti ubicati in un Comune, deve attuare un piano particolareggiato di iniziativa pubblica mediante:

• conferimento, in assenza di onerosità, delle aree dai consorziati al consorzio;
• stipula della convenzione tra consorzio e Comune per l’attuazione del piano;
• redistribuzione dei lotti ai singoli consorziati secondo un programma concordato.

L’istante rappresenta che il conferimento è funzionale alla stipula della convenzione urbanistica e che l’atto contiene una clausola risolutiva espressa: se la convenzione non viene stipulata entro il termine previsto, le aree devono essere redistribuite ai conferenti, con ripristino della situazione originaria. La convenzione individuerà le aree da cedere gratuitamente al Comune per le opere di urbanizzazione, ma tali oneri non gravano in modo uniforme su tutti i lotti, determinando una sperequazione da correggere con atti di ridistribuzione fondiaria.

Quesiti sottoposti

L’interpellante chiede il trattamento fiscale applicabile a quattro ipotesi:

• conferimento delle aree da parte di persona fisica non operante in impresa, arte o professione;
• conferimento delle aree da parte di persona giuridica che opera nell’esercizio di impresa;
• redistribuzione delle aree dal consorzio ai consorziati persone fisiche non imprenditori;
• redistribuzione delle aree dal consorzio ai consorziati persone giuridiche imprenditrici.

Soluzione interpretativa prospettata dal contribuente

L’istante sostiene che tutti gli atti rientrino nel regime di favore di cui all’articolo 32 del DPR n. 601/1973, richiamato dall’articolo 20 della legge n. 10/1977, come modificato dall’articolo 1, comma 88, della legge n. 205/2017. Secondo tale tesi, il trattamento agevolato consisterebbe nell’imposta di registro in misura fissa e nell’esenzione dalle imposte ipotecaria e catastale.

Per il conferimento, il beneficio sarebbe giustificato dalla funzione esclusivamente propedeutica alla convenzione urbanistica, senza finalità realizzative o speculative. Per la redistribuzione, il beneficio discenderebbe dalla natura meramente ripartitoria e riequilibratrice degli atti, destinati a correggere le distorsioni generate dalla diversa incidenza delle cessioni gratuite al Comune.

Quadro normativo richiamato dall’Agenzia

L’Agenzia richiama:

• l’articolo 20 della legge 28 gennaio 1977, n. 10;
• l’articolo 32, secondo comma, del DPR 29 settembre 1973, n. 601;
• l’articolo 1, comma 88, della legge 27 dicembre 2017, n. 205, che estende il trattamento di favore anche agli atti preordinati alla trasformazione del territorio e agli atti attuativi posti in essere in esecuzione dei primi.

La risoluzione precisa che la modifica del 2017 va letta in modo coordinato con il sistema della legge n. 10/1977 e non può essere estesa ad atti genericamente preordinati alla trasformazione del territorio, se non riconducibili agli interventi edilizi previsti da tale disciplina.

Trattamento degli atti di redistribuzione tra colottizzanti

L’Agenzia conferma l’orientamento già espresso in precedenti documenti di prassi e riconosce che gli atti di redistribuzione fondiaria tra colottizzanti, finalizzati a riequilibrare la capacità edificatoria e a eliminare gli effetti distorsivi della convenzione di lottizzazione, rientrano nell’ambito applicativo dell’articolo 20 della legge n. 10/1977 e quindi beneficiano del regime di cui all’articolo 32 del DPR n. 601/1973.

In particolare:

• gli atti di ridistribuzione sono considerati meramente ripartitori e distributivi, non di scambio negoziale;
• sono inscindibilmente connessi alla convenzione di lottizzazione;
• possono beneficiare del regime agevolato se posti in essere dai soggetti che hanno assunto gli obblighi connessi all’attuazione della convenzione.

La risoluzione ribadisce che, per gli atti stipulati a partire dal 12 novembre 2014, il richiamo operato dall’articolo 20 della legge n. 10/1977 all’articolo 32 del DPR n. 601/1973 è nuovamente efficace, con conseguente applicazione dell’imposta di registro in misura fissa ed esenzione dalle imposte ipotecaria e catastale.

Trattamento IVA della redistribuzione

Per il negozio di redistribuzione, l’Agenzia afferma che, per la sua tipicità causale meramente ripartitoria/distributiva, l’operazione non rientra in linea generale nel campo di applicazione dell’IVA.

Fa eccezione il caso in cui:

• siano previsti conguagli in denaro;
• uno dei lottizzanti, a danno dei quali opera la redistribuzione, sia un soggetto passivo IVA;
• la cessione sia effettuata nell’esercizio di un’attività di impresa.

In tale ipotesi l’operazione è soggetta ad IVA con aliquota ordinaria.

Trattamento del conferimento da parte di persona fisica non imprenditore

Per i conferimenti effettuati da persone fisiche che non operano in regime di impresa, arte o professione, l’Agenzia riconosce l’agevolazione solo per la parte di aree effettivamente destinata alla realizzazione delle opere di urbanizzazione.

Le condizioni indicate sono:

• le aree conferite devono riguardare l’intervento edificatorio, inclusa la quota destinata a urbanizzazione;
• deve essere possibile individuare nei singoli atti la superficie delle aree destinate alle opere di urbanizzazione;
• deve essere indicato distintamente il valore venale di tali aree, ai fini della base imponibile dell’imposta di registro ai sensi degli articoli 43 e 51 del TUR.

Per la parte di aree destinata alle opere di urbanizzazione, l’atto beneficia del regime agevolato di cui all’articolo 32 del DPR n. 601/1973. La finalizzazione dell’atto alla successiva convenzione è confermata anche dalla clausola risolutiva espressa richiamata nella fattispecie.

Le porzioni di aree conferite non destinate alle opere di urbanizzazione non godono invece dell’agevolazione e sono assoggettate al regime ordinario dei trasferimenti immobiliari:

• imposta di registro proporzionale nella misura del 9%, da calcolare sul valore determinato ai sensi degli articoli 43 e 51 del TUR;
• imposte ipotecaria e catastale nella misura fissa di 50 euro ciascuna, ai sensi dell’articolo 10, comma 3, del D.Lgs. n. 23/2011.

Trattamento del conferimento da parte di persona giuridica imprenditrice

Nel caso in cui il conferente sia una persona giuridica che opera nell’esercizio di impresa, l’Agenzia ritiene integrati i presupposti soggettivo e oggettivo per l’applicazione dell’IVA.

Di conseguenza, per le imposte di registro, ipotecaria e catastale, l’atto di conferimento sconta l’imposta in misura fissa pari a 200 euro per ciascuna imposta, in applicazione del principio di alternatività di cui all’articolo 40 del TUR.

Esito complessivo

La risoluzione distingue dunque tra:

• conferimenti da parte di persone fisiche non imprenditori, agevolati solo per la quota di aree destinata alle opere di urbanizzazione;
• conferimenti da parte di soggetti imprenditori, rilevanti ai fini IVA e soggetti alle imposte indirette in misura fissa;
• atti di redistribuzione fondiaria tra colottizzanti, agevolati ai fini delle imposte di registro, ipotecaria e catastale e, in via generale, esclusi da IVA, salvo l’ipotesi di conguagli e soggetti passivi IVA.