Cassazione Civile, Ordinanza n. 21436/2021 del 27/07/2021

Esito

La controversia

A seguito di verifica fiscale nei confronti di un imprenditore edile individuale, l'Amministrazione finanziaria contestava la contabilizzazione di operazioni oggettivamente inesistenti e notificava sette avvisi di accertamento per gli anni d'imposta 2003-2009, recuperando maggiori imposte Irpef, Iva e Irap, oltre sanzioni e interessi. Il contribuente impugnava gli atti davanti ai giudici tributari, ma il ricorso veniva rigettato in primo grado e in appello. In cassazione deduceva quattro motivi: 1) violazione delle norme sul termine di decadenza dell'accertamento, sostenendo che il raddoppio dei termini non fosse applicabile perché la denuncia penale non era stata effettivamente presentata nei termini e non poteva operare dopo la scadenza del termine ordinario; 2) illegittima estensione del raddoppio dei termini all'Irap, materia che non sarebbe presidiata da sanzioni penali; 3) violazione delle regole sull'onere della prova e sulla valutazione delle presunzioni, lamentando che l'accertamento fosse fondato su elementi probatori mal valutati; 4) nullità della sentenza per motivazione apparente.

La decisione

La Corte ha accolto solo il secondo motivo, escludendo che il raddoppio dei termini di accertamento possa operare in materia di Irap, perché le violazioni Irap non sono assistite da rilievo penale. Ha invece rigettato il primo motivo, ritenendo corretta l'applicazione del raddoppio dei termini per Irpef e Iva in presenza di fatti comportanti obbligo di denuncia penale, a prescindere dalla effettiva presentazione della denuncia. Ha rigettato anche il terzo motivo, giudicando congrua e non illogica la motivazione della CTR sulla prova presuntiva delle operazioni inesistenti, e il quarto motivo, escludendo il vizio di motivazione apparente. La sentenza impugnata è stata quindi cassata nei soli limiti dell'accoglimento del secondo motivo e la causa rinviata alla Commissione tributaria regionale del Piemonte, in diversa composizione, per riesaminare la decadenza del potere accertativo limitatamente all'Irap nelle annualità per le quali il raddoppio non fosse applicabile e, se del caso, rideterminare la pretesa Irap e regolare le spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 43 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  Per Irpef, in presenza di violazioni fiscali che comportino obbligo di denuncia penale ex art. 331 c.p.p., i termini ordinari di accertamento raddoppiano; la disciplina transitoria del 2006 può applicarsi ai periodi d'imposta ancora pendenti.

• art. 57 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 633

  In materia Iva opera la medesima regola del raddoppio dei termini per le violazioni che impongano denuncia penale.

• art. 37, commi 24, 25 e 26, d.l. 4 luglio 2006, n. 223, conv. in l. 4 agosto 2006, n. 248

  Ha introdotto il raddoppio dei termini di accertamento per Irpef e Iva nei casi di reati tributari, con efficacia transitoria per i periodi d'imposta per i quali i termini ordinari erano ancora pendenti alla data di entrata in vigore.

• art. 2, commi 1 e 2, d.lgs. 5 agosto 2015, n. 128

  La modifica che condiziona il raddoppio all'effettiva presentazione e trasmissione della denuncia entro il termine ordinario non si applica alle fattispecie coperte dalla norma di salvaguardia relativa agli atti notificati prima del 2 settembre 2015 e seguiti da atti impositivi entro il 31 dicembre 2015.

• art. 3, comma 2, d.lgs. 5 agosto 2015, n. 128

  Salva gli effetti degli avvisi di accertamento e degli altri atti impositivi notificati alla data di entrata in vigore del decreto.

• art. 1, commi 130, 131 e 132, l. 28 dicembre 2015, n. 208

  Ha eliminato il raddoppio dei termini ordinari per il futuro, ma il regime transitorio riguarda solo le fattispecie non già disciplinate dal precedente regime di salvaguardia.

• art. 25 d.lgs. 15 dicembre 1997, n. 447

  Richiamato dal ricorrente per sostenere l'inapplicabilità del raddoppio all'Irap, doglianza accolta in cassazione.

• art. 39, comma 1, lett. d), d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  L'accertamento induttivo dei maggiori ricavi può fondarsi anche su presunzioni semplici, purché gravi, precise e concordanti.

• art. 2697 c.c.

  Richiamato nel motivo sulla prova; la Corte ha ritenuto che il giudice di merito avesse correttamente valorizzato il materiale probatorio dell'Ufficio.

• art. 2727 c.c.

  Le presunzioni devono essere valutate nel loro complesso e non in modo atomistico.

• art. 2729 c.c.

  Il controllo di legittimità interviene se il giudice di merito viola i criteri giuridici della prova presuntiva; altrimenti la valutazione degli indizi resta riservata al merito.

• art. 115 c.p.c.

  Richiamato dal ricorrente senza che la Corte ravvisasse una violazione nella valutazione delle prove effettuata dalla CTR.

• art. 116 c.p.c.

  Richiamato dal ricorrente; la Corte ha escluso un cattivo uso dei criteri di valutazione del materiale probatorio.

• art. 36, comma 2, n. 4, d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  Invocato per sostenere la nullità della sentenza per motivazione apparente; la Corte ha escluso il vizio.

• art. 132 c.p.c.

  Richiamato unitamente alle norme processuali sulla motivazione della sentenza; la motivazione della CTR è stata ritenuta sufficiente.

• art. 118 disp. att. c.p.c.

  Richiamato dal ricorrente nel motivo sulla motivazione apparente, ma ritenuto non violato.

• art. 111, comma 6, Cost.

  Richiamato per sostenere il difetto di motivazione; la censura è stata respinta.

• art. 331 c.p.p.

  L'obbligo di denuncia penale sorge al ricorrere di fatti-reato tributari e costituisce la condizione per il raddoppio dei termini, indipendentemente dalla sua effettiva presentazione.

• d.lgs. 10 marzo 2000, n. 74

  È il catalogo dei reati tributari cui si collega l'obbligo di denuncia e quindi il raddoppio dei termini.

Massime di principio

• In tema di accertamento tributario, il raddoppio dei termini opera quando la violazione fiscale sia tale da imporre la denuncia penale ai sensi dell'art. 331 c.p.p., senza che siano necessari l'effettiva presentazione della denuncia, l'esercizio dell'azione penale o una sentenza penale definitiva.
• Il giudice tributario può verificare la sussistenza dei presupposti del raddoppio con una valutazione "ora per allora" della ricorrenza dell'obbligo di denuncia, escludendo solo usi pretestuosi o strumentali della disciplina da parte dell'Ufficio.
• Il raddoppio dei termini, essendo collegato a una condizione obiettiva prevista dalla legge, non richiede una motivazione specifica nell'atto impositivo circa le ragioni del suo operare.
• La disciplina del raddoppio dei termini introdotta per le imposte con rilevanza penale non è estensibile in via analogica a tributi o violazioni privi di presidio penale, come l'Irap nel regime considerato.
• Nel processo tributario, l'accertamento può essere fondato su presunzioni semplici anche uniche, purché gravi e precise; la valutazione dei singoli indizi e della loro concordanza deve avvenire in modo complessivo e non atomistico.
• Il controllo di legittimità sulla prova presuntiva interviene solo quando il giudice di merito abbia violato i criteri legali di formazione della presunzione o abbia motivato in modo illogico o apparente, non quando si chieda una mera rivalutazione del merito.

Come è indicizzato