Ordinanza del 06/11/2017 n. 26286 - Corte di Cassazione

Ricorso per cassazione sull’accertamento presuntivo dei maggiori ricavi

La Corte di cassazione ha esaminato il ricorso proposto dall’Agenzia delle Entrate contro la sentenza della CTR della Toscana che aveva accolto l’appello di Edilcostruttori S.r.l. e annullato l’accertamento relativo a IRES, IVA e IRAP per l’anno d’imposta 2005. La decisione è stata resa in camera di consiglio con motivazione semplificata.

Vicenda processuale e oggetto dell’accertamento

La CTP di Pisa aveva inizialmente rigettato il ricorso della società contro l’avviso di accertamento. La CTR della Toscana, con sentenza n. 2072/9/2015, depositata il 23 novembre 2015, aveva invece accolto l’appello della contribuente.

L’accertamento dell’Ufficio si fondava su elementi presuntivi, tra cui la differenza tra i prezzi indicati nei contratti preliminari e quelli riportati nei successivi contratti definitivi di compravendita. In particolare, il prezzo definitivo risultava inferiore a quello del preliminare in tre delle quattro operazioni precedute da preliminare, su nove compravendite complessivamente realizzate nell’anno oggetto di verifica.

La CTR aveva ritenuto che tale circostanza non fosse sufficiente a dimostrare l’esistenza di maggiori ricavi non dichiarati. Aveva osservato che il prezzo indicato nel preliminare, spesso redatto quando l’immobile è ancora in fase progettuale o allo stato grezzo, può contenere opzioni o condizioni successivamente modificate o abbandonate di comune accordo dalle parti.

Primo motivo: omesso esame di un fatto decisivo ex art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c.

L’Agenzia delle Entrate aveva denunciato l’omesso esame di un fatto decisivo, sostenendo che la CTR avesse erroneamente escluso la valenza dell’accertamento analitico-induttivo. La ricorrente contestava, in particolare, l’affermazione secondo cui il prezzo convenuto nel preliminare può essere diverso da quello indicato nel contratto definitivo per effetto di fatti sopravvenuti.

La Corte ha dichiarato il motivo inammissibile richiamando il principio affermato dalle Sezioni Unite con la sentenza 7 aprile 2014, n. 8053. Ai sensi della nuova formulazione dell’art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c., il vizio denunciabile riguarda esclusivamente l’omesso esame di un fatto storico, principale o secondario, purché:

• la sua esistenza risulti dal testo della sentenza o dagli atti processuali;
• il fatto abbia costituito oggetto di discussione tra le parti;
• il fatto sia decisivo, nel senso che il suo esame avrebbe determinato un esito diverso della controversia.

L’omesso esame di singoli elementi istruttori non integra invece il vizio previsto dalla norma quando il fatto storico rilevante sia stato comunque considerato dal giudice, anche se la sentenza non abbia esaminato tutte le risultanze probatorie.

Esame del fatto storico e divieto di rivalutazione della prova

Nel caso concreto, il fatto storico costituito dalla divergenza tra il prezzo del preliminare e quello del definitivo era stato espressamente esaminato dalla CTR. Il giudice d’appello aveva ritenuto tale circostanza insufficiente a sostenere la conclusione dell’Ufficio, spiegando che la divergenza poteva essere giustificata da modifiche intervenute tra la stipula del preliminare e quella del definitivo.

Secondo la Corte, l’Agenzia non denunciava realmente l’omesso esame di un fatto storico, ma contestava il modo in cui il giudice tributario aveva valutato gli elementi indiziari e la loro idoneità a fondare la presunzione di maggiori ricavi. La censura mirava quindi a ottenere una rivalutazione del materiale probatorio e del ragionamento inferenziale, trasformandosi in una critica all’insufficienza o non condivisibilità della motivazione.

Tale tipo di doglianza non è consentito in sede di legittimità. Non è possibile impugnare la sentenza sostenendo che il fatto sia stato valutato in modo non adeguato o che non siano stati attribuiti sufficiente rilievo ad altri indizi concorrenti, quali:

• l’asserita inattendibilità di alcune dichiarazioni rese dai terzi acquirenti nel contraddittorio endoprocedimentale;
• l’assenza di documenti muniti di data certa a sostegno di tali dichiarazioni;
• la diversa valutazione degli elementi presuntivi offerti dall’Ufficio.

La Corte ha richiamato, sul punto, anche Cass. n. 9253 dell’11 aprile 2017 e Cass. n. 11892 del 10 giugno 2016.

Secondo motivo: dedotta carenza di motivazione

Con il secondo motivo l’Agenzia aveva denunciato la nullità della sentenza per carenza di motivazione, in relazione all’art. 132, comma 2, n. 4, c.p.c., al D.Lgs. n. 546 del 1992, artt. 1, comma 2, e 36, comma 2, n. 4, e all’art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c.

La censura riguardava il passaggio della sentenza in cui la CTR aveva negato valore probatorio ai mutui concessi dalle banche e alle perizie predisposte per determinare il valore degli immobili, osservando che, prima della crisi, le banche erano "di manica larga".

La Corte ha ritenuto il motivo infondato. L’anomalia motivazionale rilevante come violazione di legge, secondo i principi delle Sezioni Unite — Cass. n. 8053/2014, Cass. n. 19881/2014 e Cass. n. 16599/2016 — deve essere talmente grave da rendere non riconoscibile la ratio decidendi della sentenza nel suo complessivo percorso logico-giuridico.

Non è quindi corretto estrapolare una singola espressione dal contesto della motivazione quando la decisione, considerata nel suo insieme, consenta di comprendere le ragioni per cui il giudice ha escluso l’effettiva valenza presuntiva degli elementi indicati dall’Ufficio.

Sebbene l’espressione utilizzata dalla CTR fosse linguisticamente discutibile, essa non rendeva incomprensibile la motivazione. La sentenza conteneva infatti un percorso argomentativo complessivo, fondato su una pluralità di circostanze, idoneo a spiegare il diniego della presunzione di maggiori ricavi.

Terzo motivo: dedotta violazione dell’art. 115, comma 2, c.p.c. sul fatto notorio

Con il terzo motivo l’Agenzia aveva denunciato la violazione dell’art. 115, comma 2, c.p.c., sostenendo che la CTR avesse posto a fondamento della decisione un’errata nozione di fatto notorio, in relazione alla medesima affermazione sulla maggiore facilità di erogazione dei finanziamenti immobiliari prima della crisi bancaria.

Anche questo motivo è stato ritenuto infondato per due ragioni:

• il fatto asseritamente notorio non era comunque decisivo ai fini della decisione;
• la CTR non aveva fondato la propria decisione su una mera opinione sociologica soggettiva.

La Corte ha rilevato che il giudice d’appello si era limitato a richiamare un dato largamente condiviso nell’esperienza comune: nel 2005, prima della crisi economica del sistema bancario collegata alla crisi dei subprime negli Stati Uniti del 2007-2008, l’erogazione dei finanziamenti immobiliari era generalmente più agevole rispetto al periodo successivo.

Principio sulla sufficienza degli elementi presuntivi

La differenza, al ribasso, tra il prezzo del contratto definitivo e quello indicato nei rispettivi preliminari, riscontrata in tre delle quattro operazioni considerate, non è stata ritenuta di per sé sufficiente a legittimare l’accertamento presuntivo.

La ragione è individuata nell’astratta possibilità che, tra preliminare e definitivo, intervengano fatti sopravvenuti o modifiche concordate dalle parti tali da giustificare un prezzo finale diverso da quello inizialmente previsto. Una volta che il giudice di merito abbia esaminato tale circostanza e l’abbia ritenuta inidonea a dimostrare i maggiori ricavi, la parte non può denunciare in cassazione una presunta omissione di esame del fatto al solo fine di ottenere una nuova valutazione della prova.

Esito del giudizio e spese

La Corte ha rigettato integralmente il ricorso dell’Agenzia delle Entrate.

Le spese del giudizio di legittimità sono state poste a carico della ricorrente e liquidate in favore della società controricorrente nei seguenti importi:

• Euro 5.600,00 per compensi;
• spese forfettarie nella misura del 15 per cento;
• Euro 200,00 per esborsi;
• accessori di legge, se dovuti.

Non è stato applicato l’art. 13, comma 1-quater, del D.P.R. 30 maggio 2012, n. 115, poiché la parte soccombente era un’amministrazione pubblica difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato e ammessa alla prenotazione a debito del contributo unificato.

La decisione è stata assunta a Roma il 14 settembre 2017 e depositata in cancelleria il 6 novembre 2017.