Sentenza del 17/01/2018 n. 1011 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate contestava la sentenza che aveva annullato gli avvisi di liquidazione relativi al conferimento di due immobili in una società a titolo di aumento di capitale, seguito dalla cessione delle quote. Sosteneva che il conferimento e la successiva cessione costituissero un collegamento negoziale o un negozio unitario, sostanzialmente diretto al trasferimento degli immobili, con conseguente applicazione dell'imposta di registro secondo la causa reale dell'operazione. Contestava inoltre la declaratoria di decadenza per decorso del termine triennale, sostenendo l'applicabilità della proroga biennale e la decorrenza del termine dalla registrazione della cessione delle quote del 16 settembre 2003. Infine, chiedeva che il mutuo ipotecario accollato dalla società fosse considerato nel calcolo della base imponibile secondo la disciplina della vendita.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il ricorso dell'Agenzia delle Entrate, cassato la sentenza impugnata e rinviato la causa a un'altra sezione della Commissione Tributaria di secondo grado di Bolzano. La Corte ha stabilito che l'imposta richiesta aveva natura complementare e che il termine di decadenza, considerando il collegamento negoziale tra conferimento e cessione delle quote, decorreva dal 16 settembre 2003 e scadeva il 16 settembre 2008, con conseguente tempestività degli avvisi notificati tra il 14 e il 27 settembre 2007. Il giudice di rinvio dovrà verificare in concreto se gli atti fossero collegati, se perseguissero una causa unitaria e se avessero natura simulatoria, rivalutando tutti gli elementi indicati dall'Amministrazione. Le spese sono state rimesse al giudice del rinvio.

Norme richiamate

• D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, art. 20

  Gli atti presentati alla registrazione devono essere interpretati secondo la loro intrinseca natura e gli effetti giuridici prodotti.

  La norma consente di considerare, anche con riguardo a più atti collegati, la causa reale e gli effetti oggettivamente perseguiti, indipendentemente dalla forma giuridica utilizzata e senza che sia necessariamente necessario dimostrare un intento elusivo.

• D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, art. 42

  L'imposta principale è quella applicata in sede di registrazione; l'imposta suppletiva corregge errori od omissioni dell'ufficio, mentre l'imposta complementare è quella applicata in ogni altro caso.

  La maggiore imposta determinata dall'Ufficio mediante un'ulteriore attività valutativa, volta a ricostruire il collegamento tra gli atti, è stata qualificata come imposta complementare.

• D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, art. 76

  Prevede il termine di decadenza per la notifica degli avvisi di rettifica e liquidazione dell'imposta di registro. In presenza di un collegamento negoziale, il termine decorre dal momento in cui si realizza l'effetto giuridico finale dell'operazione.

• Legge 27 dicembre 2002, n. 289, art. 11

  La proroga biennale del termine di decadenza è applicabile alle imposte complementari, come quella oggetto della controversia.

• D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, artt. 43 e 50

  Le disposizioni rilevano per la determinazione della base imponibile nelle operazioni di trasferimento e per il trattamento delle passività e dei mutui ipotecari accollati alla parte acquirente o conferitaria.

• Codice civile, art. 2473

  È stato richiamato dall'Agenzia delle Entrate in relazione alla cessione delle partecipazioni sociali e alla struttura dell'operazione complessiva.

Massime di principio

• Ai fini dell'imposta di registro, una sequenza di atti formalmente distinti può essere qualificata unitariamente quando, per collegamento temporale, strutturale e funzionale, realizza un unico effetto economico e giuridico finale.
• Il conferimento di un immobile in società seguito dalla cessione delle quote può essere trattato fiscalmente come una vendita indiretta dell'immobile, se gli elementi concreti dimostrano che il risultato sostanziale dell'operazione era il trasferimento del bene contro corrispettivo.
• L'applicazione dell'art. 20 del D.P.R. n. 131/1986 non richiede necessariamente la prova di un intento elusivo o dell'assenza di valide ragioni economiche: è sufficiente ricostruire la causa reale e gli effetti oggettivi degli atti collegati.
• Quando la maggiore imposta deriva da un'attività valutativa dell'Amministrazione e non dalla mera correzione di un errore materiale di autoliquidazione, essa tende a essere qualificata come imposta complementare.
• In caso di collegamento negoziale, il termine di decadenza per l'accertamento può decorrere dalla registrazione dell'ultimo atto che completa l'operazione e realizza l'effetto finale, anziché dal primo atto formalmente stipulato.
• Il giudice deve esaminare concretamente tutti gli elementi fattuali dell'operazione, inclusi la successione temporale degli atti, i rapporti tra le parti, il trasferimento del controllo societario, l'accollo dei mutui e l'eventuale natura simulatoria.