Sentenza del 01/10/2024 n. 698 - Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Liguria

Esito

La controversia

Il ricorrente contestava il diniego del rimborso dell'IRPEF versata per il 2018 (importo €250.271,93) sostenendo di essere fiscalmente residente nel Principato di Monaco a partire dal 27 gennaio 2018, data di sottoscrizione del contratto di lavoro con la Squadra_1. A supporto ha prodotto contratto di lavoro, fatture alberghiere e contratti di locazione. La sentenza di primo grado aveva ritenuto decisiva la tardiva iscrizione all'AIRE (5 settembre 2018) e applicato la presunzione legale quale ostacolo alla prova contraria, trattando come prevalente la forma anagrafica sulla sostanza. L'appellante deduceva la violazione dell'art. 2 TUIR in combinato con l'art. 12, comma 2, del Trattato fiscale Italia-Principato di Monaco e norme correlate (art. 75 DPR 600/1973, art.169 TUIR, art.117 Cost.).

La decisione

L'appello è stato accolto: la Corte d'appello ha ritenuto che il ricorrente avesse assolto l'onere probatorio della stabile residenza nel Principato di Monaco (contratto di lavoro dal 27/1/2018, fatture albergo, contratto di locazione e soggiorno continuativo con la madre). Ha escluso che la presunzione connessa all'iscrizione AIRE possa prevalere qualora sussista una convenzione internazionale che disciplina il conflitto di residenza, applicando l'art. 12, par.2 del Trattato Italia-Monaco (coincidente con l'art.4 del Modello OCSE). Di conseguenza ha riformato la sentenza di primo grado, accolto il ricorso di primo grado e disposto la compensazione delle spese dei due gradi di giudizio.

Norme richiamate

• Art. 12, par. 2 Trattato fiscale tra Italia e Principato di Monaco (2 marzo 2015)

  "... quando una persona fisica è residente di entrambe le Parti contraenti, la sua situazione è determinata nel seguente modo: detta persona è considerata residente solo della Parte nella quale dispone di un'abitazione permanente; quando essa dispone di un'abitazione permanente in entrambe le Parti è considerata residente solo della Parte nella quale le sue relazioni personali ed economiche sono più strette (centro degli interessi vitali); se non si può determinare la Parte nella quale detta persona ha il suo centro degli interessi vitali o se la medesima non dispone di un'abitazione permanente in alcune delle Parti, essa è considerata residente solo della Parte in cui soggiorna abitualmente; se detta persona soggiorna abitualmente in entrambe le Parti, ovvero non soggiorna abitualmente in alcuna di esse, essa è considerata residente solo della Parte della quale ha la nazionalità; se detta persona ha la nazionalità di entrambe le Parti, o se non ha la nazionalità di alcuna di esse, le autorità competenti delle Parti risolvono la questione di comune accordo. In mancanza di tale accordo ciascuna Parte contraente applica la propria legislazione nazionale per determinare la residenza di detta persona."

  La clausola tie-breaker del Trattato (riproducente l'art.4 OECD) stabilisce criteri ordinati (abitazione permanente, centro degli interessi vitali, soggiorno abituale, nazionalità) per risolvere i conflitti di residenza tra Stati contraenti; tale norma internazionale prevale sulle norme interne confliggenti.

• Art. 2 T.U.I.R. (D.P.R. n. 917/1986)

  Norma interna sulla determinazione della residenza fiscale; nella fattispecie richiamata dal ricorrente ma subordinata all'applicazione della convenzione internazionale che risolve i conflitti di residenza.

• Art. 75 D.P.R. n. 600/1973

  Norma interna richiamata a supporto di presunzioni amministrative (iscrizione AIRE), ma la Corte ha ritenuto che tale presunzione non possa prevalere sul trattamento previsto dalla convenzione internazionale.

• Art. 169 T.U.I.R.

  Norma interna citata nel contesto delle regole fiscali nazionali; la sua applicazione non può contraddire le obbligazioni derivanti da una convenzione internazionale ratificata.

• Art. 117 Cost.

  Principio costituzionale secondo cui l'esercizio della potestà legislativa è vincolato dagli obblighi internazionali; utilizzato per affermare la prevalenza della convenzione internazionale sulle norme interne contrastanti.

• Art. 4 Modello OCSE (richiamato dalla convenzione)

  Il Trattato Italia-Monaco è formulato in coerenza con l'art.4 del Modello OCSE che contiene le medesime tie-breaker rules per le persone fisiche residenti in entrambi gli Stati.

• Sentenza Corte di Cassazione n. 1138/2009

  Giurisprudenza di legittimità che conferma il principio di prevalenza delle convenzioni fiscali internazionali (ratificate) sulle norme interne e il loro valore di fonte primaria nel sistema giuridico interno.

Massime di principio

• Le convenzioni internazionali sulla doppia imposizione, una volta ratificate, prevalgono sulle norme interne contrastanti (art.117 Cost. e giurisprudenza di legittimità).
• In caso di conflitto di residenza fra Stati contraenti si applicano le tie-breaker rules (abitazione permanente; centro degli interessi vitali; soggiorno abituale; nazionalità) nell'ordine stabilito dalla convenzione (art.12 par.2 Trattato Italia-Monaco / art.4 OECD).
• L'iscrizione anagrafica all'AIRE e le relative presunzioni amministrative non sono, di per sé, insuperabili quando la convenzione internazionale e le prove documentali dimostrino la residenza fiscale nell'altro Stato.
• Il contribuente deve provare la residenza effettiva all'estero con documentazione concreta (contratto di lavoro, prove di alloggio continuativo, fatture, contratti di locazione, presenza familiare, svolgimento dell'attività economica).
• Un tardivo adempimento formale (es. iscrizione AIRE posteriore al trasferimento) può essere superato dimostrando la prevalenza della sostanza (centro degli interessi vitali) in base alla convenzione; comunque è consigliabile provare tempestivamente il trasferimento.
• In presenza di contestazioni fiscali sulla residenza, occorre valutare sempre la normativa convenzionale applicabile prima delle norme interne e adottare una linea probatoria mirata ai criteri della tie-breaker rule.