Cassazione Civile, Sentenza n. 3682/2025 del 13/02/2025

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate contestava che, nell'ambito del consolidato nazionale 2007, un finanziamento infragruppo infruttifero concesso dalla controllante (Costruzioni Prefabbricati Spa) alla controllata (Irplast Spa) per oltre 4 milioni di euro fosse in realtà inesistente. Sulla base di tale asserita inesistenza l'Amministrazione ha qualificato come sopravvenienza attiva, ai sensi dell'art. 88 Tuir, le somme che risultavano contabilizzate come posta passiva negli anni precedenti, chiedendo la maggiore IRES (con relativo recupero di Irap e IVA per la controllata), nonché sanzioni e interessi. In sede giurisdizionale l'Agenzia ha impugnato le sentenze di merito che avevano ritenuto provata l'effettività dell'operazione o, in ogni caso, non applicabile l'art. 88 per i motivi esposti.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso dell'Agenzia delle Entrate. Ha ritenuto errata l'applicazione dell'art. 88 Tuir proposta dall'Amministrazione: la norma sulle sopravvenienze attive si applica quando in precedenti bilanci sia stata iscritta una passività reale ed effettiva che successivamente venga meno; non può invece essere usata per trasformare in sopravvenienza l'accertamento successivo dell'originaria inesistenza di una posta passiva iscritta. Di conseguenza, poiché l'Agenzia aveva in sostanza contestato l'originaria inesistenza delle componenti negative contabilizzate fino al 2005, non poteva recuperare tali somme come sopravvenienza attiva nel 2007 ai sensi dell'art. 88, dovendosi piuttosto contestare l'insussistenza originaria con azioni e prove adeguate relative al periodo di imposta originario. Per tali ragioni è stato confermato l'annullamento degli avvisi di accertamento impugnati e il ricorso è stato rigettato; l'Agenzia è stata condannata alle spese processuali.

Norme richiamate

• art. 88, D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (Tuir)

  La Corte interpreta l'art. 88 nel senso che la sopravvenienza attiva si configura solo quando una spesa, perdita o passività effettivamente iscritta in bilanci precedenti venga successivamente meno per eventi sopravvenuti; non può essere invocata per trasformare in sopravvenienza l'accertamento successivo dell'originaria inesistenza di una posta passiva

• articoli 2727, 2729 e 2697 c.c.

  Richiamati dall'Amministrazione in relazione alla prova e alla prova per presunzioni; la Corte richiama l'onere probatorio e le regole sulle presunzioni, ma conclude che la questione è stata trattata come questione di diritto relativo all'applicabilità dell'art. 88 e alla necessità di contestare l'insussistenza originaria nel relativo esercizio

• art. 13, comma 1‑quater, D.P.R. 30 maggio 2002, n. 115

  Norma sul contributo unificato menzionata dalla Corte rispetto alle spese processuali; qui rilevata l'inapplicabilità della riduzione perché la parte soccombente è un'Amministrazione pubblica difesa dall'Avvocatura Generale dello Stato

Massime di principio

• L'art. 88 Tuir vale per sopravvenienze dovute al venir meno di passività effettive e non per l'accertamento tardivo dell'originaria inesistenza di una passività: se una passività era originariamente inesistente, la sua 'scoperta' successiva non genera una sopravvenienza imponibile nel momento della scoperta
• Se l'Amministrazione ritiene che una posta passiva iscritta in bilancio sia inesistente dall'origine (es. mutui o pagamenti fittizi), deve contestarla e provarne l'inesistenza riferendosi all'esercizio in cui la posta è stata originariamente rilevata, non tramite l'art. 88 in esercizi successivi
• In operazioni infragruppo (mutui, prestiti) il contribuente dovrebbe documentare l'effettività con elementi quali delibere assembleari, contratti scritti, condizioni economiche coerenti e movimenti finanziari (erogazioni e rimborsi); l'assenza di tali elementi aumenta il rischio di contestazione, ma l'eventuale contestazione deve essere indirizzata al periodo corretto
• La prova per presunzioni è ammessa, ma la corretta applicazione delle regole probatorie non consente di sostituire la contestazione dell'originaria insussistenza con una qualificazione come sopravvenienza attiva in anni successivi
• Per il contribuente: conservare e rendere disponibili documenti societari (delibere, contratti, estratti conto, riconciliazioni) che dimostrino la natura e le modalità del rapporto infragruppo già nell'epoca di origine della posta
• Per l'Amministrazione: se si contesta la fittizietà di operazioni registrate, è necessario proporre la contestazione con riferimento all'anno di origine e fornire prova specifica dell'inesistenza, altrimenti il recupero tramite art. 88 rischia di essere dichiarato illegittimo
• In caso di contenzioso, la qualificazione giuridica della posta (sopravvenienza vs contestazione di insussistenza originaria) è determinante per la strategia probatoria e per i termini applicabili; pianificare le contestazioni fiscali tenendo conto del principio temporale richiamato dalla giurisprudenza