Sentenza del 04/10/2023 n. 28036 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La società ha impugnato l'avviso di accertamento ICI relativo a 40 particelle (terreni usati a fini estrattivi) con otto motivi: 1) nullità dell'avviso per carenza di motivazione; 2) errata qualificazione come aree fabbricabili e applicazione del criterio del valore venale anziché del reddito dominicale (contestazione dell'interpretazione del PRG e della Delibera comunale); 3) omesso esame del fatto che 31 particelle risultavano in Zona E a destinazione agricola secondo il PRG; 4) errata determinazione del valore unitario (€/mq) senza confronto con prove contrarie come contratti di compravendita e delibere successive; 5) ribadito che la qualificazione urbanistica prevalente avrebbe dovuto impedire il trattamento come edificabile; 6) invocata inapplicabilità delle sanzioni per esistenza di incertezza normativa; 7) illegittima duplice sanzione (omessa dichiarazione e omesso versamento) per violazione del principio di assorbimento; 8) mancata pronuncia sul cumulo giuridico in caso di continuazione. Inoltre la concessionaria ha proposto ricorso incidentale (condizionato) ma è stato dichiarato inammissibile per mancanza di legittimazione ad impugnare atti emanati direttamente dal Comune.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato i motivi n. 1, 2, 3, 5 e 6 e ha accolto i motivi n. 4, 7 e 8. In particolare: - ha confermato il principio secondo cui i terreni inseriti nel piano cave regionale (PRAE) o qualificati come suscettibili di edificabilità ai fini fiscali vanno assoggettati ad ICI sul valore venale, anche se concretamente destinati ad attività estrattiva o ricadenti in Zona E del PRG; l'autorizzazione comunale all'attività estrattiva e l'inserimento nel PRAE costituiscono fatti-indice rilevanti per escludere la natura agricola ai fini ICI; - ha ritenuto però errata la valutazione della CTR circa la congruità del valore unitario attribuito dal Comune (€/mq 78,21) senza compiuto esame delle prove contrarie fornite dal contribuente (contratti di compravendita, delibere e documentazione sul mercato immobiliare), e ha censurato l'omessa verifica della coerenza del valore con i criteri di cui all'art. 5, comma 5 del D.Lgs. n. 504/1992; - ha accolto le censure sul doppio concorso sanzionatorio, ritenendo necessario applicare il cumulo giuridico/criteri di cui al D.Lgs. n. 492/1997 ove pertinenti. Per queste ragioni la sentenza della CTR è stata cassata limitatamente ai profili accolti e la causa è rimessa ad altra Corte Tributaria Regionale (decisamente la Corte territoriale di secondo grado competente in diversa composizione: la pronuncia indica il rinvio alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della Sicilia) per nuovo esame nei limiti del giudicato. È stata altresì dichiarata inammissibile l'impugnazione incidentale della concessionaria per carenza di legittimazione.

Norme richiamate

• D.Lgs. 30 dicembre 1992, n. 504

  art. 1, comma 2; art. 2; art. 5, comma 5; art. 14

  La nozione fiscale di "area fabbricabile" e i criteri per la determinazione della base imponibile (valore venale per aree fabbricabili, elementi da considerare ai fini della stima) sono applicati in senso estensivo: l'inserimento nel PRAE o l'avvio di procedure urbanistiche idonee a determinare potenzialità edificatoria giustificano l'assoggettamento a ICI sul valore venale; art.5, comma5 impone che il valore venale sia determinato avendo riguardo a zona, indice di edificabilità, destinazione d'uso, oneri e prezzi medi di mercato.

• D.L. 4 luglio 2006, n. 223, conv. L. 4 agosto 2006, n. 248

  Disposizione di interpretazione autentica che conferma che la qualificazione edificabile ai fini fiscali si desume dalla qualificazione attribuita nel PRG adottato dal Comune, indipendentemente dall'approvazione regionale o da strumenti attuativi.

• D.L. 30 settembre 2005, n. 203, conv. L. 2 dicembre 2005, n. 248

  art. 11-quaterdecies, comma 16

  Norma interpretativa richiamata nel contesto delle modifiche alla nozione fiscale di edificabilità confermate dalla giurisprudenza e dalla Corte Costituzionale.

• L. 27 luglio 2000, n. 212

  Principio sulla motivazione degli atti della pubblica amministrazione: l'avviso di accertamento deve indicare presupposti di fatto e ragioni giuridiche e la Corte ha ritenuto soddisfatto l'obbligo quando l'atto richiama norme e delibere comunali e consente l'esercizio del diritto di difesa.

• D.Lgs. 15 dicembre 1997, n. 446

  La delibera comunale che indica valori per zone omogenee costituisce fonte di presunzioni per la determinazione del valore delle aree; tale presunzione è però superabile con prove specifiche contrarie (atti pubblici/privati).

• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  Disciplina della legittimazione e del procedimento tributario: la legittimazione passiva spetta all'ente che ha emanato l'atto; l'incertezza normativa, ai sensi dell'art.8, richiede difficoltà interpretative oggettive e non è stata ritenuta sussistente nella fattispecie.

• D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472

  Prevede il cumulo giuridico per violazioni della stessa indole commesse in periodi diversi; la Corte ha richiamato la necessità di valutare l'applicabilità del cumulo/sistema di incremento per violazioni ripetute.

• D.Lgs. 29 marzo 1997, n. 492

  Stabilisce che per violazioni della stessa indole commesse in periodi diversi si applica la sanzione base aumentata; la Corte ha ritenuto da verificare l'applicazione di tale meccanismo al caso concreto.

• D.P.R. 8 giugno 2001, n. 327

  Richiamato come criterio integrativo della nozione di edificabilità di fatto (possibilità effettive di edificazione ai fini indennitari), utile a determinare edificabilità in mancanza di strumenti urbanistici formali.

• L.R. Lazio n. 17 del 2004

  art. 9 (PRAE) e artt. 12-13

  Il PRAE ha efficacia di piano di settore e prevale sugli strumenti urbanistici previgenti; l'inserimento nel PRAE e la normativa regionale danno rilievo immediato alla destinazione estrattiva e incidono sulla qualificazione non agricola ai fini fiscali.

• Delibera Consiglio Comunale di Guidonia Montecelio n. 23/2007

  Atto comunale che ha fissato valori unitari parametrici per zone e che costituisce presunzione valutativa; la Corte ha ricordato che tali valori devono essere confrontati con prove contrarie fornite dal contribuente.

Massime di principio

• Per l'ICI l'elemento decisivo per qualificare un'area come 'fabbricabile' ai fini fiscali è la destinazione attribuita dallo strumento urbanistico generale adottato (anche se non ancora approvato dalla Regione o non attuato) o l'inserimento nel piano cave regionale (PRAE); la concreta destinazione d'uso (es. sfruttamento a cava) non esclude automaticamente l'assoggettamento al criterio del valore venale.
• L'inserimento di un'area in un piano di settore (es. PRAE) o l'avvio di procedure urbanistiche costituiscono 'fatti-indice' oggettivi che possono mutare la qualificazione fiscale del suolo, rendendolo tassabile come area fabbricabile indipendentemente dal fatto che sia effettivamente costruibile in concreto.
• La delibera comunale che fissa valori per zone omogenee rappresenta una presunzione valutativa utile all'ente, ma è sovvertibile da prove specifiche e documentali (contratti di compravendita, perizie, delibere aggiornative, andamento di mercato) che il contribuente può proporre e che il giudice deve valutare nel merito.
• L'avviso di accertamento è motivato correttamente quando enuncia il petitum e i criteri di valutazione adottati, richiamando norme e delibere; la motivazione non richiede l'elencazione esaustiva di tutti i dettagli fattuali purché il contribuente sia posto in condizione di esercitare efficacemente il diritto di difesa.
• Le esenzioni o i regimi agevolati legati alla qualifica di 'terreno agricolo' sono strettamente circoscritti: occorre l'effettiva utilizzazione agricola e, in alcuni casi, la conduzione diretta da parte del coltivatore/imprenditore agricolo; semplici affitti a terzi o destinazioni estrattive non garantiscono il regime agricolo.
• La concessionaria che agisce come interveniente adesivo non ha legittimazione ad impugnare atti emessi direttamente dall'ente impositore; la legittimazione passiva spetta al soggetto che ha emanato l'atto.
• In tema sanzionatorio, il giudice deve verificare la possibilità di applicare il cumulo giuridico/incremento per violazioni della stessa indole commesse in anni diversi (D.Lgs. n. 492/1997, art.12), evitando la duplicazione ingiustificata di sanzioni per lo stesso fatto.
• Se si contesta il valore attribuito dall'ente, è strategico produrre elementi probatori specifici e comparativi (rogiti, perizie, delibere aggiornative, tabelle di mercato) perché la delibera comunale costituisce presunzione superabile tramite prova contraria.