Sentenza del 13/04/2021 n. 215 - Comm. Trib. Reg. per il Piemonte

Esito

La controversia

L'Agenzia impugnava la sentenza della C.T.P. di Cuneo che aveva accolto il ricorso del contribuente avverso l'avviso di accertamento che negava le agevolazioni per agriturismo per più profili: prevalenza dell'attività agrituristica sul lavoro e sui prodotti, eccedenza del numero di coperti oltre il limite di 60, ricostruzione induttiva del reddito, e utilizzo di un edificio costruito ex novo non rispondente al requisito di edifici rurali preesistenti. In primo grado la C.T.P. aveva ritenuto infondate le contestazioni dell'Ufficio su vari punti, aveva riconosciuto la possibilità di considerare i costi dedotti e aveva ritenuto non disapplicabile la concessione edilizia (in quanto atto particolare e non atto generale). In appello l'Agenzia sosteneva che la Commissione Tributaria poteva disapplicare atti amministrativi conseguenti a atti generali illegittimi (invalidità derivata) e che i costi dedotti dal contribuente non erano adeguatamente comprovati.

La decisione

La Corte d'appello ha accolto l'appello dell'Agenzia. Ha affermato che l'art. 7, comma 5, D.lgs. 546/92 consente al giudice tributario, incidenter tantum, di disapplicare non solo atti generali ma anche atti successivi che traggono la loro legittimazione da quegli atti (invalidità derivata) quando sussiste un nesso strutturale e funzionale necessario. Nel caso di specie l'illegittimità del PRG del Comune di Mondovì (atto generale) si riverbera sulla concessione edilizia che ne era fondata, e quindi ai fini fiscali il contribuente non soddisfaceva i requisiti per fruire del regime agevolato per agriturismo (l'agriturismo deve utilizzare costruzioni preesistenti). Inoltre la Corte ha ritenuto che la fotografia e i commenti online insieme alla predisposizione dei locali e del personale erano indicativi dell'uso oltre i 60 coperti; i costi dedotti non risultavano adeguatamente documentati e inerenti all'anno contestato, per cui la ripresa dell'Ufficio è confermata. Spese di giudizio compensate.

Norme richiamate

• D.Lgs. 546/1992 art. 7, comma 5

  "Le Commissioni Tributarie, se ritengono illegittimo un regolamento o un atto generale rilevante ai fini della decisione, non lo applicano, in relazione all'oggetto dedotto in giudizio, salva l'eventuale impugnazione nella diversa sede competente"

  Il giudice tributario può, incidenter tantum, disapplicare atti generali illegittimi e, quando vi sia una consequenzialità strutturale e funzionale, anche gli atti amministrativi conseguenti che traggono da essi la propria ragion d'essere (invalidità derivata).

• L.R. 38/1995 (art. 2 comma 3 lett. b) e art. 5 comma 4)

  All'epoca la normativa regionale prevedeva che l'agriturismo dovesse utilizzare edifici preesistenti nel fondo agricolo; pertanto previsioni del PRG in contrasto erano illegittime e potevano privare di legittimità le concessioni edilizie rilasciate sulla base del PRG.

• L. 96/2006 art. 3

  Norma statale richiamata che, insieme alla normativa regionale, imponeva il requisito dell'utilizzo di costruzioni preesistenti per l'attività agrituristica; la sua violazione incide sulla legittimità del trattamento fiscale agevolato.

• DPR 600/1973 art. 39, comma 2

  La disposizione sull'accertamento induttivo stabilisce regole per la determinazione dei maggiori ricavi; la Corte ha precisato che qui non si trattava di un accertamento induttivo 'puro' perché i ricavi accertati sono sostanzialmente sovrapponibili a quelli dichiarati, e pertanto l'eventuale riconoscimento dei costi deve fondarsi su documentazione probatoria idonea.

• D.Lgs. 472/1997 art. 17

  Norma richiamata in relazione al versamento delle sanzioni da parte del contribuente; citata nei fatti per ricostruire il comportamento procedurale del contribuente.

• D.Lgs. 218/1997 art. 6

  Richiamata riguardo all'istituto dell'accertamento con adesione esperito dal contribuente prima del giudizio.

Massime di principio

• Il giudice tributario può disapplicare, incidenter tantum, atti amministrativi particolari che derivano la loro legittimità da atti generali illegittimi se esiste un nesso strutturale e funzionale necessario (invalidità derivata).
• La mancanza dei requisiti sostanziali previsti per godere di agevolazioni fiscali (es. uso di edifici preesistenti per agriturismo) preclude il beneficio anche se il titolo amministrativo non sia stato formalmente annullato.
• Quando l'accertamento non è un accertamento induttivo 'puro' (ricavi accertati sovrapponibili a quelli dichiarati), i costi dedotti devono essere provati con documentazione specifica e l'inerenza all'anno contestato deve essere dimostrata; l'onere probatorio grava sul contribuente.
• Prove fotografiche e commenti o contenuti pubblicati online possono essere valutati dal giudice come elementi indiziari utili a ricostruire capacità ricettiva e modalità di esercizio dell'attività, purché collegati logicamente ad altri elementi probatori.
• La disapplicazione operata dal giudice tributario è limitata agli effetti del giudizio (senza efficacia di giudicato che travolga il titolo amministrativo nei confronti di terzi o per altri fini); l'eventuale annullamento definitivo dell'atto resta rimesso alla sede amministrativa competente.
• In presenza di un errore o di un comportamento illegittimo dell'amministrazione che ha abilitato un'attività, ciò non basta di per sé a far valere i requisiti fiscali: conta la verifica dei presupposti di legge sostanziali per l'agevolazione.