Sentenza del 13/05/2017 n. 9856 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguardava un avviso di accertamento relativo all'anno d'imposta 2000, con recuperi ai fini IRPEG, IRAP e IVA. L'Agenzia contestava, tra l'altro, la riorganizzazione del gruppo societario, ritenendola artificiosa e finalizzata a ottenere risparmi fiscali mediante la rivalutazione di cespiti e la deduzione dei relativi ammortamenti. Erano inoltre contestati il trattamento fiscale delle operazioni in valuta estera e degli accantonamenti per rischi di cambio, l'imputazione temporale di componenti reddituali, l'applicazione dell'aliquota DIT e alcune riprese IVA. La società sosteneva di avere applicato correttamente un criterio di coerenza valutativa e invocava anche l'art. 103-bis del TUIR.

La decisione

La Corte di cassazione ha riunito i ricorsi. Ha stabilito che, per gli accantonamenti sui rischi di cambio disciplinati dall'art. 72 del TUIR nel testo applicabile al 2000, il metodo forfettario e globale era alternativo e non cumulabile con il metodo della conversione diretta di tutti i crediti e debiti al cambio di chiusura previsto dall'art. 76. Dovevano inoltre essere esclusi dal calcolo i rischi già coperti da contratti a termine o assicurativi, per evitare una doppia deduzione. Ha escluso l'applicazione dell'art. 103-bis alla contribuente, in quanto la norma riguardava i soggetti che acquistavano valute o titoli a termine, mentre la società li aveva ceduti. Sono stati respinti gli ulteriori motivi della società, inclusi quelli relativi alla prassi amministrativa, alle sanzioni per violazione del principio di competenza e alla motivazione per relationem. È stato invece accolto il motivo della società sull'omessa pronuncia relativa all'aliquota DIT. Sono stati accolti anche alcuni motivi dell'Agenzia riguardanti l'insufficiente motivazione sulle ragioni economiche della riorganizzazione e la ripresa IVA. La sentenza impugnata è stata cassata con rinvio ad altra sezione della Commissione tributaria regionale della Lombardia, anche per la regolazione delle spese.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 917 del 1986, art. 72

  Gli accantonamenti al fondo di copertura dei rischi di cambio erano deducibili entro il limite della differenza negativa tra i saldi dei crediti e debiti in valuta valutati al cambio dell'ultimo mese dell'esercizio e quelli valutati al cambio storico.

  La norma introduceva una valutazione complessiva e forfettaria del rischio di cambio, basata sul saldo globale delle partite in valuta. Il metodo non poteva essere applicato insieme a quello della conversione diretta e non comprendeva poste già coperte da contratti a termine o assicurazioni.

• D.P.R. n. 917 del 1986, art. 76

  La valutazione, secondo il cambio alla data di chiusura dell'esercizio, dei crediti e dei debiti in valuta estera risultanti in bilancio è consentita se effettuata per la totalità di essi.

  La norma consentiva la conversione diretta e analitica di tutti i crediti e debiti in valuta al cambio di chiusura dell'esercizio. Si trattava di un criterio alternativo e disomogeneo rispetto al metodo forfettario dell'art. 72.

• D.P.R. n. 917 del 1986, art. 103-bis

  I criteri di valutazione previsti dal comma 2 si applicano anche per i soggetti, diversi dagli enti creditizi e finanziari, che nei conti annuali valutano le operazioni fuori bilancio.

  La disposizione si applicava anche a soggetti non finanziari, ma solo quando avessero acquistato valute o titoli a termine e li valutassero nei conti annuali. Non era applicabile alla società che aveva ceduto valute o titoli a termine.

• D.Lgs. n. 466 del 1997, art. 1

  La disciplina DIT consentiva un'aliquota IRPEG agevolata sugli incrementi patrimoniali, con specifiche regole temporali per conferimenti e decrementi. La Corte ha rilevato che il giudice regionale aveva omesso di pronunciarsi sulla relativa richiesta della contribuente.

• D.Lgs. n. 472 del 1997, artt. 5 e 6

  La violazione del principio di competenza fiscale non è una mera violazione formale non sanzionabile, anche se la contabilità civilistica è stata tenuta correttamente. La responsabilità sanzionatoria può sussistere in presenza di coscienza e volontà della condotta, salvo prova dell'assenza assoluta di colpa.

• Legge n. 212 del 2000, art. 10

  L'affidamento del contribuente su una prassi amministrativa erronea può incidere sull'applicazione di sanzioni e interessi, ma non elimina l'obbligo principale di pagare il tributo dovuto.

• D.P.R. n. 600 del 1973, art. 37-bis

  La norma era richiamata in relazione alla contestazione di operazioni elusive. Le questioni non esaminate perché assorbite possono essere riproposte davanti al giudice del rinvio, senza necessità di un ricorso incidentale condizionato autonomo.

• Codice di procedura civile, art. 335

  I ricorsi proposti contro la medesima sentenza devono essere riuniti e trattati congiuntamente.

• Codice di procedura civile, art. 384

  In presenza di motivi fondati, la Cassazione può cassare la sentenza e rinviare la causa al giudice di merito affinché riesamini i punti controversi applicando i principi di diritto affermati.

Massime di principio

• Quando una disciplina fiscale prevede metodi alternativi di valutazione, il contribuente deve scegliere e applicare integralmente uno solo dei metodi ammessi, senza combinarne elementi o utilizzare criteri intermedi non previsti dalla legge.
• Nel calcolo dei rischi di cambio non si devono includere esposizioni già coperte da contratti a termine o assicurazioni, perché ciò può produrre una duplicazione della deduzione del medesimo rischio.
• L'applicabilità di una norma fiscale alle operazioni in valuta dipende dalla concreta natura dell'operazione: una disciplina prevista per acquisti a termine non si estende automaticamente a cessioni a termine.
• La corretta contabilizzazione civilistica o l'adesione a una prassi amministrativa non escludono necessariamente l'obbligo di applicare correttamente il principio di competenza fiscale né il pagamento del tributo dovuto.
• L'affidamento su indicazioni dell'amministrazione finanziaria può eventualmente incidere su sanzioni e interessi, ma normalmente non cancella la maggiore imposta dovuta.
• Una sentenza tributaria deve esporre in modo verificabile le ragioni della decisione, soprattutto quando richiama una memoria di parte o un'altra pronuncia; motivazioni apodittiche o richiami non verificabili possono determinare la cassazione con rinvio.
• La cassazione con rinvio non equivale a una vittoria definitiva su tutti i punti: indica che alcuni motivi sono stati accolti e che il giudice di merito dovrà riesaminare la controversia nei limiti stabiliti dalla Corte.