Circolare n. 27 del 21/06/2012

Risposte a quesiti in materia di imposta di registro

La circolare fornisce chiarimenti interpretativi su fattispecie eterogenee in materia di imposta di registro, con l’obiettivo di assicurare uniformità applicativa sul territorio nazionale. I temi trattati riguardano principalmente gli effetti fiscali di atti giudiziari di omologazione, gli accordi patrimoniali in sede di crisi familiare e la tassazione di operazioni immobiliari connesse a diritti edificatori.

Omologazione degli accordi di ristrutturazione dei debiti

Per il decreto di omologazione dell’accordo di ristrutturazione dei debiti disciplinato dall’art. 182-bis della legge fallimentare, la circolare applica il criterio nominalistico già utilizzato per il concordato preventivo. Ne consegue che il provvedimento rientra nell’art. 8, lettera g), della Tariffa, parte prima, allegata al TUR, come atto di omologazione, con applicazione dell’imposta di registro in misura fissa pari a 168 euro.

La circolare richiama il precedente orientamento sull’omologa del concordato preventivo e lo allinea alla giurisprudenza di legittimità, che valorizza la natura formale dell’atto di omologa. Tuttavia, viene precisato che, se l’accordo di ristrutturazione contiene trasferimenti o costituzioni di diritti reali su immobili, unità da diporto o altri beni e diritti reali, il decreto di omologazione assume rilievo traslativo e ricade nell’art. 8, lettera a), della Tariffa, con imposizione proporzionale.

Concordato fallimentare con terzo assuntore

In presenza di un concordato fallimentare con intervento del terzo assuntore, la circolare distingue nettamente questa ipotesi dal concordato con garanzia o con cessione di beni. Qui l’omologa produce effetti immediatamente traslativi, poiché il terzo assuntore si obbliga a soddisfare i crediti concorsuali e, in cambio, acquisisce l’attivo fallimentare. Per tale ragione il decreto è tassato in misura proporzionale ai sensi dell’art. 8, lettera a), TUR.

È inoltre richiamato il principio di alternatività IVA/registro: se il trasferimento riguarda operazioni soggette a IVA, l’imposta di registro si applica in misura fissa. Ai fini della base imponibile, la circolare considera unitarie e necessariamente connesse la cessione dell’attivo e l’accollo delle obbligazioni concordatarie, richiamando l’art. 21, secondo comma, TUR, secondo cui l’atto si tassa in base alla disposizione più onerosa.

Per alcune componenti dell’attivo ceduto vengono fornite indicazioni specifiche:

• i crediti pro-soluto e pro-solvendo, non aventi causa di finanziamento, sono trattati come cessioni di crediti non soggette a IVA e scontano il registro allo 0,50%;
• anche i crediti verso l’Erario sono tassati allo 0,50% sul relativo ammontare;
• i depositi bancari sono assimilati alla cessione di credito e scontano l’aliquota dello 0,50%;
• la cessione della titolarità di azioni giudiziarie pendenti della massa fallimentare è considerata meramente strumentale, poiché ha a oggetto il diritto controverso e non comporta cessione anticipata dei beni cui le azioni si riferiscono.

Disposizioni patrimoniali in favore dei figli negli accordi di separazione e divorzio

La circolare affronta il caso degli atti di trasferimento in favore dei figli effettuati nell’ambito di accordi di separazione o divorzio. L’art. 19 della legge n. 74/1987 prevede l’esenzione dall’imposta di bollo, di registro e da ogni altra tassa per tutti gli atti, documenti e provvedimenti relativi ai procedimenti di scioglimento del matrimonio o di cessazione degli effetti civili del matrimonio.

Richiamando la giurisprudenza costituzionale e di Cassazione, la circolare chiarisce che l’esenzione non riguarda soltanto gli accordi direttamente tra i coniugi, ma può estendersi anche alle disposizioni negoziali in favore dei figli, purché tali disposizioni siano inserite in accordi di separazione o divorzio omologati e il loro carattere funzionale e indispensabile alla regolazione della crisi coniugale risulti espressamente dal testo.

Trasferimenti della casa coniugale e agevolazione "prima casa"

Quanto alla decadenza dall’agevolazione "prima casa", la circolare affronta due ipotesi.

Nel primo caso, se uno dei coniugi trasferisce all’altro, prima del decorso del quinquennio dall’acquisto, la propria quota della casa coniugale in esecuzione di un accordo di separazione o divorzio, la decadenza è esclusa. Il trasferimento, infatti, è attratto nell’esenzione dell’art. 19 della legge n. 74/1987, essendo un atto relativo al procedimento di separazione o cessazione degli effetti civili del matrimonio. La circolare precisa inoltre che, in tale situazione, il cedente non è tenuto ad acquistare un nuovo immobile per evitare la decadenza.

Nel secondo caso, se l’accordo omologato prevede la vendita dell’immobile a terzi e la rinuncia di uno dei coniugi al ricavato in favore dell’altro, la decadenza può ugualmente essere esclusa solo se il coniuge che incassa l’intero prezzo riacquista, entro un anno dalla vendita, un altro immobile da adibire ad abitazione principale. Il coniuge che rinuncia al prezzo non realizza infatti alcun arricchimento e non è tenuto al riacquisto; l’onere resta invece in capo al coniuge che percepisce il corrispettivo.

Cessione di area non edificabile e diritto di cubatura

L’ultima parte della circolare riguarda il trasferimento tra società di un’area gravata da vincolo di inedificabilità assoluta, effettuato in vista del successivo riconoscimento, da parte del Comune, di un diritto di cubatura su altra area ubicata in diverso comprensorio urbano. La disciplina richiamata è quella dell’art. 36, comma 2, del DL n. 223/2006 e dell’art. 2, terzo comma, lettera c), del DPR n. 633/1972.

La circolare precisa che, ai fini fiscali, occorre distinguere tra:

• la parte del corrispettivo riferibile alla cessione del terreno non suscettibile di utilizzazione edificatoria, soggetta a registro all’8%;
• la parte riferibile alla futura cubatura nella nuova localizzazione, che rientra nel campo di applicazione dell’IVA e sconta l’aliquota ordinaria del 21%.

Se il contratto non consente di separare le due componenti del corrispettivo, l’intera operazione è assoggettata a imposta di registro nella misura ordinaria dell’8%.

Indicazione finale

La circolare conclude richiamando le Direzioni regionali a vigilare sulla puntuale osservanza dei principi enunciati da parte delle strutture dipendenti, confermando che i chiarimenti forniti costituiscono indirizzo uniforme per l’amministrazione finanziaria.