Cassazione Civile, Sentenza n. 7533/2021 del 17/03/2021

Esito

La controversia

Impugnazione di avvisi di accertamento relativi agli anni d'imposta 2004 e 2005. Per il 2004 l'Agenzia contestava, tra l'altro, la qualificazione non imponibile di operazioni relative ai "giri turistici" nel porto di Genova, la non imponibilità della cessione dell'imbarcazione "Gabbiano" (contestata come imponibile e non assimilabile a cessione all'esportazione) e la mancata regolarizzazione dell'acquisto della motonave "Onda Azzurra". Per il 2005 l'Agenzia recuperava imposte per perdita della qualifica di "esportatore abituale" (dipendente dalla riqualificazione delle operazioni 2004) e per maggiori ricavi calcolati con gli studi di settore. La controversia centrale riguardava l'applicabilità del regime di non imponibilità IVA alle cessioni di navi e, in particolare, se fosse richiesto il requisito della "navigazione in alto mare" anche per navi usate in attività commerciali.

La decisione

R.G. 1141/2014 (2004): la Corte di cassazione ha rigettato il ricorso della società, confermando che, alla luce dell'art. 15 della Sesta Direttiva IVA e della giurisprudenza della Corte di giustizia (sent. 14/9/2006, cause C-181/182/183/04), il requisito della "navigazione d'alto mare" era da considerarsi vincolante anche per le navi usate per attività commerciali; le imbarcazioni oggetto (per dimensioni e mancata iscrizione al registro internazionale) non erano idonee alla navigazione d'alto mare e quindi le operazioni non erano assimilabili a cessioni all'esportazione; il ricorso è stato rigettato e la ricorrente condannata alle spese. R.G. 1146/2014 (2005): il ricorso è stato dichiarato inammissibile per sopravvenuta carenza di interesse dopo la definizione favorevole all'Agenzia del precedente giudizio (1141); le spese sono compensate.

Norme richiamate

• Direttiva 77/388/CEE (Sesta Direttiva IVA), art. 15

  "gli Stati membri esentano (...) 4. le cessioni di beni destinati al rifornimento e al vettovagliamento di navi: a) adibite alla navigazione d'alto mare e al trasporto a pagamento di passeggeri o usate nell'esercizio di attività commerciali, industriali e della pesca. (...) 5. cessione, trasformazione, riparazione, manutenzione, noleggio e locazione delle navi di cui al paragrafo 4, lettere a) e b)"

  La Corte ha richiamato l'interpretazione della Corte di giustizia secondo cui il criterio della "navigazione d'alto mare" si applica a tutte le tipologie di navi menzionate dall'articolo: non è sufficiente lo svolgimento di attività commerciale, occorre anche l'idoneità alla navigazione d'alto mare.

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 8-bis

  "Sono assimilate alle cessioni all'esportazione: a) le cessioni di navi destinate all'esercizio di attività commerciali o della pesca o ad operazioni di salvataggio o di assistenza in mare, ovvero alla demolizione, escluse le unità da diporto di cui alla legge 11-2-1971, n. 50"

  La norma nazionale, nel testo vigente al tempo dei fatti, va interpretata in conformità alla direttiva e alla giurisprudenza comunitaria: il requisito della navigazione d'alto mare era implicitamente richiesto anche dal testo previgente e va considerato presupposto necessario per la non imponibilità.

• Legge 15 dicembre 2011, n. 217 (modifica art. 8-bis), art. 8, comma 2, lett. e), n. 1

  testo che ha esplicitamente aggiunto il requisito della "navigazione in alto mare" nell'art. 8-bis

  La modifica legislativa del 2011 ha esplicitato quanto già risultava dall'interpretazione della normativa comunitaria e della Corte di giustizia: il requisito era dunque compatibile con l'originario ambito applicativo sin dall'origine.

• Sentenza Corte di giustizia UE 14 settembre 2006, cause riunite C-181/04, C-182/04, C-183/04

  passaggi rilevanti riportati nella motivazione (parr. 14-15) in cui la Corte chiarisce che il criterio dell'impiego "in alto mare" si applica a tutti i tipi di navi menzionati dall'art. 15

  La pronuncia interpreta la direttiva vincolando i giudici nazionali: stabilisce che l'esenzione è subordinata all'impiego in alto mare anche per navi usate nell'esercizio di attività commerciali, imponendo un'interpretazione restrittiva delle esenzioni IVA.

• Legge 11 febbraio 1971, n. 50 (definizione unità da diporto)

  "ogni costruzione di qualunque tipo e con qualunque mezzo di propulsione destinata alla navigazione da diporto" e che la navigazione da diporto è "quella effettuata a scopi sportivi o ricreativi dai quali esuli il fine di lucro"

  La distinzione normativa tra navi/imbarcazioni da diporto e unità destinate a fini commerciali è rilevante per escludere le unità da diporto dal regime di non imponibilità.

Massime di principio

• Quando la normativa nazionale origina da una direttiva UE, la sua interpretazione deve essere conforme alla direttiva e alle interpretazioni fornite dalla Corte di giustizia; tale interpretazione vale retroattivamente rispetto ai rapporti sorti dopo l'entrata in vigore della direttiva.
• Le esenzioni IVA sono interpretate restrittivamente: per le cessioni di navi assimilate alle esportazioni occorre verificare sia la destinazione all'attività commerciale sia l'idoneità alla "navigazione d'alto mare"; non basta la sola utilizzazione commerciale.
• Indicatori pratici dell'idoneità alla navigazione d'alto mare includono dimensioni dell'unità e iscrizione al registro internazionale (che autorizza la navigazione oltre le 12 miglia); l'assenza di tali elementi può giustificare la qualificazione come operazione imponibile.
• La disapplicazione o l'applicazione diretta di una direttiva non attuata non può, in linea di principio, comprimere a danno del privato la sua posizione; tuttavia, l'interpretazione conforme della norma nazionale alla luce del diritto UE è obbligatoria e può mostrare che il requisito era sin dall'origine insito nella disciplina nazionale.
• In materia procedurale, la sospensione di un giudizio in funzione di un atto presupposto è necessaria solo se la decisione sul presupposto è effettivamente decisiva e non è già stata resa con effetti sulle questioni dipendenti; una decisione favorevole su quest'ultimo rende inammissibile o privo di interesse il giudizio successivo.
• In caso di oggettiva incertezza applicativa delle norme rilevanti, il giudice può escludere l'applicazione delle sanzioni fiscali.