Risoluzione n. 380 del 10/10/2008

Aliquote IVA e reverse-charge nei rapporti consortili in appalto edilizio

La risoluzione esamina il trattamento fiscale di un appalto avente a oggetto lavori di manutenzione straordinaria, restauro conservativo, consolidamento statico e adeguamento tecnologico di un immobile, affidato da una società committente a un’ATI e successivamente gestito anche tramite una società consortile costituita da alcune delle imprese esecutrici. Il documento definisce l’aliquota IVA applicabile ai ribaltamenti di costi, agli acquisti effettuati dalla società consortile e l’operatività del reverse-charge nei rapporti con terzi e consorziate.

Quadro fattuale

La società ALFA Srl affida in appalto i lavori a un’Associazione Temporanea di Imprese composta da BETA SpA, GAMMA SpA, DELTA SpA ed EPSILON. Successivamente, BETA, GAMMA e DELTA costituiscono la Società Consortile a responsabilità limitata ZETA, che ha il compito di svolgere in forma unitaria l’esecuzione dei lavori edili e di ribaltare alle consorziate tutti gli oneri e costi sostenuti, proporzionalmente alla quota di capitale posseduta, senza fatturare direttamente all’appaltante. Le fatture verso il committente sono emesse dalle singole società consorziate; la società consortile si avvale sia di fornitori terzi sia delle consorziate.

Quesiti posti

L’istanza chiede chiarimenti su tre profili:

• l’aliquota IVA da applicare al ribaltamento dei costi dalla società consortile alle consorziate e l’eventuale applicazione del reverse-charge;
• l’aliquota IVA sulle fatture emesse dai fornitori alla società consortile per beni e servizi attinenti la realizzazione dell’opera, anche con riferimento alle agevolazioni per gli interventi di recupero edilizio;
• l’eventuale applicazione del reverse-charge ai servizi fatturati alla società consortile dalle consorziate o da fornitori terzi operanti nel settore edile.

Soluzione prospettata dal contribuente

Il contribuente riteneva applicabile l’IVA agevolata del 10% sia all’appalto principale sia al ribaltamento dei costi da parte della società consortile. Sosteneva inoltre che:

• gli acquisti di beni destinati agli interventi di recupero potessero beneficiare del 10% ai sensi del n. 127-terdecies della Tabella A, parte III, del DPR n. 633 del 1972;
• i servizi edili resi da terzi potessero anch’essi scontare il 10% per la loro connessione con il subappalto;
• le prestazioni edili rese dalle consorziate alla società consortile dovessero essere assoggettate al 10%, mentre le attività amministrative, tecniche e di controllo di gestione indicate nell’istanza dovessero scontare l’aliquota ordinaria del 20%;
• i servizi resi da terzi in ambito edile dovessero essere assoggettati a reverse-charge, mentre permanevano dubbi sui servizi resi dalle consorziate alla società consortile.

Ribaltamento dei costi: aliquota IVA e reverse-charge

L’Agenzia richiama i precedenti di prassi contenuti nelle risoluzioni n. 229 del 21 agosto 2007 e n. 287 dell’11 ottobre 2007. Viene ribadito che, per stabilire il trattamento IVA delle somme addebitate da una società consortile ai consorziati, occorre verificare se il rapporto sia riconducibile:

• a un mandato senza rappresentanza, nel qual caso si applica il trattamento fiscale del rapporto tra mandatario e terzo ai sensi dell’articolo 3, comma 3, terzo periodo, del DPR IVA;
• oppure a una più generale obbligazione di fare.

Nel caso in cui l’incarico consortile abbia ad oggetto la realizzazione di un’opera o la prestazione di un servizio, la società consortile opera come un subappaltatore e applica la stessa aliquota IVA prevista per l’appalto principale.

Quanto al reverse-charge nei rapporti interni tra società consortile e consorziate, la risoluzione richiama la circolare n. 37 del 29 dicembre 2006, secondo cui i rapporti interni ai consorzi e alle strutture associative analoghe non configurano subappalti o ipotesi affini ai fini dell’inversione contabile. Pertanto, nel caso esaminato, il reverse-charge non si applica al ribaltamento dei costi e degli oneri dalla società consortile alle consorziate.

Fatture emesse alla società consortile: aliquota IVA applicabile

Per le fatture emesse da terzi e da società consorziate alla società consortile, l’Agenzia afferma che l’aliquota va individuata in base alla natura dei beni o servizi acquistati, tenendo conto, ove applicabili, dei numeri 127-terdecies e 127-quaterdecies della Tabella A, parte III, del DPR n. 633 del 1972.

Tali disposizioni prevedono il 10% per:

• cessioni di beni, escluse materie prime e semilavorati, relativi alla realizzazione di interventi di restauro e risanamento conservativo, ristrutturazione edilizia e ristrutturazione urbanistica;
• prestazioni di servizi relative ai medesimi interventi, di cui all’articolo 31, lettere c), d) ed e), della legge 5 agosto 1978, n. 457.

L’Agenzia osserva però che, nel caso concreto, non è possibile individuare con precisione l’aliquota applicabile perché nell’istanza si fa riferimento anche a interventi di manutenzione straordinaria, per i quali non risultano applicabili le norme agevolative richiamate. Non viene quindi fornita una risposta univoca sull’aliquota per tutti gli acquisti indicati.

Reverse-charge per i servizi resi alla società consortile

Sul terzo quesito, l’Agenzia precisa che il reverse-charge in edilizia si applica ai subappalti, secondo quanto chiarito dalla circolare n. 37 del 29 dicembre 2006. I rapporti interessati sono quelli relativi ad attività di costruzione riconducibili alla sezione F della tabella ATECOFIN, oggi ATECO 2007.

La circolare n. 11 del 16 febbraio 2007, punto 5.2, viene richiamata per affermare che il meccanismo dell’inversione contabile è applicabile solo se sia appaltatore sia subappaltatore operano nell’ambito di attività riconducibili alla sezione F.

Nel caso concreto, la società ALFA Srl è il committente, mentre le società consorziate assumono il ruolo di appaltatori. I terzi che eseguono prestazioni in favore della società consortile per l’esecuzione complessiva dell’opera, in virtù del rapporto consortile che unifica le prestazioni delle consorziate e della società consortile, sono considerati alla stregua di subappaltatori. Di conseguenza, se ricorre anche il requisito soggettivo dell’attività svolta da entrambe le parti nell’ambito della sezione F ATECO 2007, i terzi devono applicare il reverse-charge ai servizi resi.

Conclusioni operative

In sintesi, la risoluzione stabilisce che:

• il ribaltamento dei costi dalla società consortile alle consorziate segue, in linea generale, l’aliquota dell’appalto principale, ma non è soggetto a reverse-charge;
• gli acquisti della società consortile devono essere valutati in base alla natura dei beni e servizi e, solo nei casi previsti, possono beneficiare dell’aliquota del 10%;
• il reverse-charge si applica ai servizi resi da terzi in un rapporto qualificabile come subappalto nel settore edile, mentre non si applica ai rapporti interni tra consorzio/società consortile e consorziate.

Le Direzioni Regionali sono invitate a vigilare affinché i principi espressi siano applicati in modo uniforme.