Cassazione Civile, Sentenza n. 9890/2023 del 13/04/2023

Esito

La controversia

Impugnazione di avvisi di accertamento (periodo d'imposta 2007) che hanno recuperato maggiori imposte (IRES/IRAP/IVA) e sanzioni in relazione a una cessione immobiliare: l'Ufficio aveva ritenuto che la prima acquirente fosse mera interposta persona utilizzata per trasferire la plusvalenza a soggetto con perdite pregresse, azzerando l'imposta in capo al cedente. La contribuente ha dedotto, tra l'altro, nullità per difetto di motivazione, omesso contraddittorio endoprocedimentale, inesistenza dei presupposti per l'applicazione dell'art. 37, comma 3, d.P.R. n. 600/1973 (interposizione), e che l'IVA e l'IRAP non potevano essere recuperate con le stesse argomentazioni usate per l'IRES.

La decisione

La Corte di cassazione ha riunito le cause e, dopo aver esaminato i vari motivi, ha ritenuto infondati molti dei censure della ricorrente (in particolare sulle questioni processuali e sul carattere applicativo dell'art.37 anche ai fini IVA/IRAP), ma ha accolto i motivi relativi all'insufficiente accertamento del "possesso del reddito" da parte della ricorrente (art. 37, comma 3, d.P.R. 600/1973): le sentenze di merito sono state cassate limitatamente a tale punto e la causa è stata rimessa alla Commissione tributaria regionale della Lombardia per un nuovo esame (in particolare per verificare se sia provato, anche per presunzioni gravi, precise e concordanti, che la ricorrente abbia effettivamente posseduto il reddito per interposta persona). Sono state regolate le spese del giudizio di legittimità con rinvio.

Norme richiamate

• d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 - art. 37, comma 3

  Disciplina l'imputazione al contribuente dei redditi formalmente intestati ad altri quando sia dimostrato, anche per presunzioni gravi, precise e concordanti, il possesso effettivo del reddito per interposta persona; la Corte ha ritenuto necessario che il giudice di merito accerti il possesso del reddito (retrocessione o controllo delle risorse) prima di applicare la norma.

• d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 - art. 37-bis

  Norma antiabuso (abuso del diritto) su operazioni tipizzate: la Corte ha escluso la sua applicabilità automatica all'ipotesi di interposizione di persona disciplinata dall'art. 37, comma 3, ritenendo che l'art. 37-bis è riservato alle fattispecie elencate e non comprenda l'interposizione.

• d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546 - artt. 10 e 11, comma 2

  Attribuiscono capacità di stare in giudizio all'ufficio locale rappresentato dal direttore o da persona preposta; la Corte ha ritenuto infondata l'eccezione di inammissibilità dell'appello dell'Ufficio per carenza di legittimazione del sottoscrittore quando non provata l'usurpazione.

• d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 - artt. 1 e 13

  Norme IVA: la Corte ha confermato che l'effetto traslativo dell'art. 37, comma 3, può operare anche ai fini IVA quando dal rapporto interposizione emerga la finzione giuridica che comporta l'assoggettamento IVA del rapporto tra interponente e interposto.

• d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 - art. 42

  Richiamata in tema di accertamenti fiscali; la Corte ha indicato che la traslazione del reddito ai fini dell'imposizione riguarda anche le imposte indirette e l'IRAP quando sia dimostrata la traslazione del reddito d'impresa.

• d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 - art. 67

  Principio interno di divieto di doppia imposizione: la Corte ha ricordato che il divieto opera solo quando si tratta della stessa imposta applicata per lo stesso presupposto; in caso di imposizione su diversi soggetti per lo stesso fatto economico, l'eventuale duplicazione è disciplinata da rimedi (es. richiesta di restituzione dopo definitivo accertamento in capo all'interponente).

• cod. proc. civ. - art. 360, comma 1, nn. 3 e 5

  Norma di legittimità: i motivi devono contestare violazioni di legge o omesso esame di fatti decisivi; la Corte ha dichiarato inammissibili alcune doglianze che equivalevano a sindacare valutazioni di merito non consentite in cassazione.

• cod. civ. - artt. 2697 e 2729

  Regole sulla prova: la Corte ha richiamato le regole sulla prova e l'onere probatorio quando valuta presunzioni e prova indiziaria, confermando che spetta all'Amministrazione dimostrare il possesso del reddito per interposta persona con presunzioni gravi, precise e concordanti.

• Costituzione - artt. 24 e 97

  Garanzie costituzionali del diritto di difesa e buon andamento dell'amministrazione; richiamate nelle censure sul contraddittorio e sulla regolarità del procedimento, ma la Corte ha precisato i limiti di applicazione del contraddittorio endoprocedimentale.

• cod. civ. - art. 2935

  Rinvio in tema di prescrizione: la Corte ha ricordato che il rimedio per l'interposto soggetto che ha versato l'imposta è la richiesta di restituzione nei limiti della prescrizione e delle somme effettivamente percepite.

Massime di principio

• L'art. 37, comma 3, d.P.R. n. 600/1973 impone all'Amministrazione di dimostrare, anche mediante presunzioni gravi, precise e concordanti, che il contribuente abbia 'possesso' del reddito per interposta persona: senza tale accertamento la qualificazione dell'operazione come interposizione non può reggere.
• La disciplina antiabuso di cui all'art. 37-bis non si sovrappone automaticamente alla fattispecie di interposizione prevista dall'art. 37, comma 3: vanno distinte le ipotesi tipizzate di abuso del diritto e le fattispecie di imputazione per interposta persona.
• La traslazione fiscale operata per interposizione può incidere non solo sulle imposte dirette ma anche su IVA e IRAP se è dimostrata la reale traslazione del reddito d'impresa (la finzione giuridica può estendersi ai rapporti soggetti a IVA).
• Il mancato contraddittorio endoprocedimentale invalida l'atto solo nei casi per cui la normativa lo prevede (in particolare i tributi armonizzati) o quando l'omessa possibilità di difesa abbia concretamente pregiudicato il contribuente: non ogni verifica interna dell'Ufficio impone termini dilatori.
• In cassazione non è consentito rinnovare il giudizio di merito: le censure che chiedono una rivalutazione probatoria o la riformulazione della ricostruzione fattuale sono generalmente inammissibili se non riguardano errori di diritto o omesso esame di fatti storici decisivi dimostrabili dagli atti.
• Se l'Ufficio dimostra l'interposizione e l'imputazione del reddito all'interponente, l'interposto che ha effettivamente versato imposte ha strumenti (es. richiesta di rimborso) nei limiti della prescrizione e delle somme effettivamente versate.