Sentenza del 29/11/2022 n. 35133 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Impugnazione di avvisi di accertamento relativi all'anno 2007: primo atto per mancato versamento delle ritenute alla fonte sul TFR (credito d'imposta per anticipi sul TFR) e secondo atto per sanzioni per omesso/insufficiente/tardivo versamento delle ritenute sui redditi da lavoro dipendente; questione centrale sull'utilizzabilità del credito d'imposta non indicato nella dichiarazione e sulla eventuale consolidazione/trasferimento del credito tra società, nonché sulla cumulabilità delle sanzioni (art. 13 D.Lgs. 471/1997 vs art. 2 D.Lgs. 471/1997).

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il primo motivo di ricorso dell'Agenzia: ha stabilito che il credito d'imposta per le ritenute sul TFR è fruibile solo se il contribuente lo esercita compilando apposito quadro della dichiarazione dei redditi; l'omessa presentazione della dichiarazione o la mancata compilazione dei quadri non consente di beneficiare della compensazione per l'anno cui la dichiarazione si riferisce, salvo che il contribuente provi un errore essenziale e obiettivamente riconoscibile (artt. 1427 e ss. c.c.). Pertanto la CTR era errata nel ritenere legittima la compensazione fondata solo sulla contabilità e sulla emendazione della dichiarazione intervenuta nel giudizio. La sentenza è stata cassata in quella parte e la Corte, decidendo nel merito, ha parzialmente respinto il ricorso di Eutelia, riconoscendo legittima la ripresa a tassazione del credito d'imposta non dichiarato. Quanto al quarto motivo, relativo alle sanzioni, la Corte lo ha rigettato: ha confermato che la duplicazione delle sanzioni previste dall'art. 13 e dall'art. 2 del D.Lgs. 471/1997 non è consentita (le due fattispecie non sono cumulabili), pertanto la decisione di merito su tale punto è stata confermata. Infine, la Corte ha compensato integralmente le spese tra le parti.

Norme richiamate

• Legge 23 dicembre 1996, n. 662, art. 3, commi 211 e 213

  "da utilizzare per il versamento delle ritenute applicate sui trattamenti di fine rapporto corrisposti a decorrere dal 1 gennaio 2000, fino a concorrenza del 9,78 per cento di detti trattamenti..."

  Il credito d'imposta per l'anticipo sul TFR è una facoltà del datore di lavoro da esercitarsi tramite compilazione della dichiarazione dei redditi; l'utilizzo non è automatico e la mancata indicazione in dichiarazione impedisce la compensazione per quell'anno.

• D.P.R. 22 luglio 1998, n. 322 (regolamento dichiarazioni), art. 1 e art. 2 (e relative disposizioni attuative)

  Regolamenta la modalità di fruizione del credito d'imposta e la compilazione dei quadri dichiarativi necessari per esercitare la facoltà di utilizzo del credito.

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, artt. 36-bis, 40, 43

  Norme sul procedimento di accertamento e sulle modalità di prova e documentazione dei crediti e delle deduzioni: la sola contabilità non supplisce all'assenza dell'adempimento dichiarativo quando la legge richiede l'esercizio di una facoltà in dichiarazione.

• D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 471, artt. 2 e 13

  Art. 2 sanziona la mancata presentazione della dichiarazione (e, correlativamente, l'eventuale omesso versamento delle ritenute a essa connesse); art. 13 sanziona l'omesso versamento di imposte dichiarate. Le due sanzioni non sono cumulabili per la stessa fattispecie materiale, evitando duplicazioni punitive.

• D.P.R. 30 settembre 1973, n. 602, art. 38

  Previene il rimedio del rimborso per l'eccedenza detraibile non compensata: l'eccedenza non utilizzata in un anno può essere chiesta a rimborso o utilizzata nelle dichiarazioni successive.

• Codice civile, artt. 1427 e ss.

  Principio secondo cui la parte negoziale della dichiarazione può essere oggetto di annullamento o di emendazione solo se l'errore è essenziale e obiettivamente riconoscibile; utile per distinguere le parti 'negoziali' delle dichiarazioni fiscali dalla mera dichiarazione di scienza emendabile.

• Codice di procedura civile, art. 115 e art. 360 c.p.c.

  Richiamati come principi processuali applicabili ai motivi di censura (valutazione della prova, omesso esame di fatto decisivo, violazione di norme).

Massime di principio

• Il credito d'imposta derivante da anticipi sul TFR è una facoltà che il datore di lavoro deve esercitare compilando i quadri della dichiarazione dei redditi: la mera indicazione nella contabilità non sostituisce l'adempimento dichiarativo.
• L'omessa presentazione della dichiarazione o la mancata compilazione dei quadri necessari impedisce di utilizzare la compensazione per l'anno di riferimento; il contribuente può comunque utilizzare l'eccedenza in dichiarazioni successive o chiedere rimborso secondo le norme vigenti.
• La parte della dichiarazione che ha valore 'negoziale' non è liberamente emendabile in giudizio se non si dimostra un errore essenziale e obiettivamente riconoscibile (art. 1427 c.c.): l'emendamento tardivo in corso di causa non sempre regge contro l'amministrazione finanziaria.
• La sola produzione di documentazione contabile in giudizio non vale a supplire l'assenza di un adempimento dichiarativo richiesto dalla legge per esercitare una facoltà tributaria.
• Le sanzioni previste dall'art. 2 e dall'art. 13 del D.Lgs. 471/1997 non sono cumulabili se colpiscono la stessa violazione materiale (evitare duplicazioni punitive); tuttavia la verifica della fattispecie concreta può incidere su quale pena sia applicabile e su eventuali riduzioni.
• Prassi operativa: per evitare rischi, compilare tempestivamente e compiutamente le dichiarazioni, indicare espressamente l'utilizzo di crediti d'imposta nei quadri previsti, conservare documentazione probatoria e, in caso di omissione, valutare rimedio tramite dichiarazioni successive o richiesta di rimborso o dimostrazione giudiziale di un errore essenziale e riconoscibile.