Sentenza del 31/10/2017 n. 25897 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate aveva accertato per il 2004 l'esercizio di un'attività commerciale dissimulata sotto forma associativa, contestando l'omessa presentazione delle dichiarazioni ai fini delle imposte dirette e dell'IVA e determinando un reddito d'impresa di 12.625 euro. Nei precedenti gradi di giudizio l'avviso era stato ritenuto nullo per la mancata allegazione di alcune dichiarazioni dei soci e, comunque, era stata esclusa la natura commerciale dell'attività. In Cassazione l'Agenzia ha contestato sia la nullità dell'avviso, sostenendo che il processo verbale di constatazione era stato consegnato e conteneva una sintesi delle dichiarazioni, sia la valutazione della natura non commerciale dell'associazione e dell'adempimento degli obblighi contabili e di rendicontazione.

La decisione

La Corte ha dichiarato inammissibile il ricorso dell'Agenzia per sopravvenuto giudicato esterno relativamente a IRES e IRAP, poiché una precedente sentenza definitiva aveva già escluso la natura commerciale del Centro per la danza per gli anni precedenti, sulla base dei medesimi elementi e di caratteristiche tendenzialmente permanenti. Il giudicato non è stato invece ritenuto ostativo per l'IVA, soggetta a principi euro-unitari. Quanto all'IVA, la Corte ha accolto il primo motivo, stabilendo che non vi era nullità dell'avviso: era sufficiente l'allegazione del processo verbale di constatazione, già consegnato alla contribuente, mentre l'eventuale incompletezza delle dichiarazioni riassunte avrebbe potuto incidere sulla sufficienza della prova, non sulla validità formale dell'atto. Ha inoltre accolto i motivi relativi alla motivazione contraddittoria e insufficiente sulla natura commerciale dell'associazione e sugli obblighi di rendicontazione. La sentenza è stata cassata limitatamente all'IVA e la causa è stata rinviata alla Commissione Tributaria di secondo grado di Trento, in diversa composizione, anche per le spese.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 600 del 1973, art. 42, commi 2 e 3

  L'avviso di accertamento deve indicare i presupposti di fatto e le ragioni giuridiche e, se richiama altri atti non conosciuti dal contribuente, questi devono essere allegati, a pena di nullità.

  La mancata allegazione determina la nullità solo quando l'atto richiamato non sia già conosciuto dal contribuente. Se il processo verbale di constatazione è stato consegnato, non occorre allegare ogni documento o dichiarazione in esso riassunta. L'eventuale insufficienza probatoria riguarda il merito e non la validità formale dell'avviso.

• D.P.R. n. 633 del 1972, art. 56, comma 5

  Disciplina l'obbligo di motivazione e di allegazione degli atti richiamati negli accertamenti IVA.

  Anche in materia IVA l'obbligo di allegazione è soddisfatto quando l'atto richiamato è stato portato a conoscenza del contribuente.

• D.P.R. n. 917 del 1986, art. 148, commi 3 e 8

  Le associazioni indicate dalla norma non si considerano commerciali se rispettano determinate condizioni, tra cui la redazione e l'approvazione annuale del rendiconto economico e finanziario.

  La qualificazione non commerciale dell'associazione dipende non solo dalla forma statutaria, ma anche dal concreto rispetto degli obblighi gestionali, contabili e di rendicontazione previsti dalla legge.

• D.P.R. n. 917 del 1986, art. 149, comma 1

  Prevede la perdita della qualifica di ente non commerciale quando l'attività commerciale diviene prevalente.

  La natura dell'ente deve essere verificata anche in base all'attività effettivamente svolta e alla sua prevalenza, non soltanto in base allo statuto o alla denominazione associativa.

• Codice civile, art. 2909

  L'accertamento contenuto nella sentenza passata in giudicato fa stato tra le parti, i loro eredi o aventi causa.

  Il giudicato esterno può vincolare giudizi relativi ad anni d'imposta diversi quando riguarda elementi costitutivi permanenti e le controversie coinvolgono le stesse parti e imposte dello stesso tipo.

• D.P.R. n. 917 del 1986, art. 7, comma 1

  L'imposta è dovuta per ciascun periodo d'imposta.

  Ogni periodo d'imposta è autonomo; tuttavia, un precedente giudicato può estendersi agli anni successivi per elementi stabili e non meramente contingenti.

• Sentenza Corte di Giustizia CE 3 settembre 2009, causa C-2/08

  La certezza del diritto non può tradursi in una violazione dell'effettività del diritto dell'Unione.

  In materia IVA il giudicato nazionale non può impedire l'applicazione effettiva delle norme euro-unitarie, sicché la sua efficacia espansiva è soggetta a limiti più rigorosi.

Massime di principio

• La mancata allegazione di documenti richiamati nell'accertamento comporta nullità solo se tali documenti non erano già conosciuti o accessibili al contribuente; se il verbale principale è stato consegnato, la nullità normalmente non sussiste.
• La sintesi incompleta o poco dettagliata degli elementi istruttori non determina automaticamente la nullità dell'avviso: può invece comportare, nel merito, l'insufficienza della prova dell'Amministrazione.
• Un'associazione non può dimostrare la propria natura non commerciale soltanto richiamando lo statuto: rilevano il comportamento concreto, la gestione economica, la contabilità, la prevalenza delle attività e la regolare redazione e approvazione dei rendiconti.
• Una sentenza definitiva relativa ad anni precedenti può vincolare i giudizi successivi tra le stesse parti quando accerta caratteristiche strutturali e tendenzialmente permanenti dell'ente, ma non elimina l'autonomia dei singoli periodi d'imposta.
• In materia IVA il giudicato esterno deve essere applicato con cautela, perché non può ostacolare l'effettività delle norme dell'Unione europea.
• Una motivazione contraddittoria o meramente assertiva su elementi decisivi, come la natura commerciale dell'attività o il rispetto degli obblighi contabili, può condurre alla cassazione con rinvio della decisione.