Cassazione Civile, Ordinanza n. 20921/2025 del 23/07/2025

Esito

La controversia

La società impugnava tre avvisi di accertamento IRAP relativi agli anni 2008, 2009 e 2010, con i quali l'Ufficio aveva recuperato maggiore imposta contestando l'indebita fruizione della deduzione maggiorata prevista dall'art. 11, comma 1, n. 3, del D.Lgs. n. 446/1997 per personale dipendente nelle regioni svantaggiate. La contribuente sosteneva che, nel calcolo del limite de minimis, dovesse essere considerata solo la differenza tra deduzione maggiorata e deduzione ordinaria, non l'intero importo della deduzione agevolata; inoltre deduceva che lo sforamento derivasse da aumenti dell'aliquota IRAP e che il DPCM 3 giugno 2009 avesse elevato il limite degli aiuti di Stato a 500.000 euro nel triennio. Chiedeva anche l'annullamento delle sanzioni. Dopo il parziale accoglimento in primo grado, la CTR rigettava sia l'appello principale della società sia quello incidentale dell'Ufficio. In cassazione la società denunciava violazione dell'art. 11, comma 1, n. 2, D.Lgs. n. 446/1997, assumendo che, essendo stata negata la deduzione maggiore, le spettasse comunque la deduzione ordinaria di euro 4.600 per ciascun lavoratore.

La decisione

La Corte ha ritenuto infondato il ricorso principale della società: in materia di aiuti de minimis, se al momento della concessione il beneficio supera la soglia consentita, il divieto opera sull'intero importo e impone il recupero integrale dell'aiuto; non è quindi possibile “salvare” la deduzione maggiorata trasformandola nella deduzione ordinaria, perché le due agevolazioni sono alternative e presuppongono una scelta del contribuente. Ha invece accolto il ricorso incidentale dell'Agenzia, rilevando che la CTR aveva illegittimamente escluso le sanzioni per obiettiva incertezza normativa: nel caso concreto non ricorrevano condizioni oggettive di incertezza, anche alla luce della disciplina e della prassi già esistenti. La sentenza impugnata è stata cassata e, non essendo necessari ulteriori accertamenti, la causa è stata decisa nel merito con rigetto integrale del ricorso originario della contribuente. Le spese dei gradi di merito sono state compensate; la società è stata condannata alle spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 11, comma 1, n. 2, D.Lgs. n. 446/1997

  4.600 euro, su base annua, per ogni lavoratore dipendente a tempo indeterminato impiegato nel periodo di imposta

  costituisce la deduzione ordinaria IRAP, alternativa alla deduzione maggiorata prevista dal n. 3, e non è automaticamente spettante quando la deduzione agevolata sia disconosciuta per superamento della soglia de minimis

• art. 11, comma 1, n. 3, D.Lgs. n. 446/1997

  fino a 9.200 euro, su base annua, per ogni lavoratore dipendente a tempo indeterminato impiegato nel periodo d'imposta nelle regioni indicate

  la deduzione maggiorata è un aiuto di Stato soggetto alla regola de minimis e, in caso di superamento della soglia, deve essere integralmente recuperata

• Regolamento (CE) n. 69/2001 della Commissione

  fissa il limite entro il quale l'aiuto può essere legittimamente fruito; il superamento della soglia fa riespandere il divieto di aiuti di Stato sull'intero importo

• Regolamento (CE) n. 1998/2006 della Commissione europea

  richiamato dalla Corte quale riferimento della disciplina comunitaria e della prassi amministrativa in materia di aiuti de minimis

• art. 8 del d.lgs. n. 546/1992

  consente la disapplicazione delle sanzioni solo in presenza di obiettive condizioni di incertezza sulla portata della norma tributaria; l'incertezza deve essere oggettiva e non soggettiva

• art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.

  il motivo dell'Agenzia, benché rubricato diversamente, è stato riqualificato come denuncia di violazione di legge/sussunzione

• art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c.

  richiamato dalla resistente in relazione alla censura sulla violazione dell'art. 8 d.lgs. n. 546/1992

• art. 384, comma 2, c.p.c.

  consente alla Corte, cassata la sentenza e non occorrendo ulteriori accertamenti di fatto, di decidere nel merito

• art. 13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115/2002

  richiamato per dare atto dei presupposti del contributo unificato aggiuntivo

Massime di principio

• In tema di aiuti di Stato in regime de minimis, il superamento della soglia al momento della concessione travolge l'intero beneficio: il divieto riacquista piena efficacia e comporta il recupero integrale dell'agevolazione, senza possibilità di conservare una parte dell'aiuto.
• Quando la normativa prevede due deduzioni fiscali alternative, la fruizione dell'una esclude l'automatica spettanza dell'altra; se la deduzione maggiore è negata per ragioni di legge, non può essere riconosciuta ex post la deduzione ordinaria se ciò contrasta con il criterio di alternatività previsto dal legislatore.
• La disapplicazione delle sanzioni tributarie per obiettiva incertezza normativa richiede un'incertezza oggettiva, derivante da una disciplina effettivamente complessa o equivoca; non bastano il dubbio soggettivo del contribuente, la pretesa sproporzione della sanzione o l'interpretazione poi avallata dalla giurisprudenza se già coerente con la prassi.
• Nel ricorso per cassazione, l'erronea rubrica del motivo non impedisce la sua riqualificazione quando dal contenuto argomentativo sia chiaramente desumibile il vizio denunciato, specie se si deduce un errore di sussunzione riconducibile alla violazione di legge.
• La Corte di cassazione, quando non siano necessari ulteriori accertamenti di fatto, può cassare la sentenza impugnata e decidere direttamente nel merito ai sensi dell'art. 384, comma 2, c.p.c.

Come è indicizzato