Sentenza del 24/02/2020 n. 69 - Comm. Trib. Reg. per la Sardegna

Esito

La controversia

Impugnazione della pronuncia di primo grado relativa a un provvedimento di autotutela parziale adottato dall'Agenzia dopo che l'accertamento originario relativo all'anno 2006 era divenuto definitivo per mancata impugnazione. L'Agenzia ha sostenuto l'inammissibilità del ricorso per violazione dell'art. 19 del D.Lgs. n. 546/1992 (impossibilità di impugnare atti che non innovano in peius rispetto alla situazione consolidata) e ha contestato l'interpretazione del giudice di primo grado che aveva ritenuto impugnabile il provvedimento di autotutela parziale e aveva accolto il ricorso della contribuente sulla base di fatti ritenuti non contestati. La contribuente sosteneva invece l'ammissibilità del ricorso, richiamando anche giurisprudenza della Cassazione che avrebbe riconosciuto l'impugnabilità di taluni provvedimenti di autotutela.

La decisione

La Commissione Tributaria Regionale ha accolto l'appello dell'Agenzia delle Entrate e ha riformato la sentenza di primo grado: ha dichiarato inammissibile il ricorso iniziale della contribuente (ossia l'impugnazione del provvedimento di autotutela parziale) e ha compensato le spese del doppio grado di giudizio. Il Collegio ha ritenuto che il provvedimento di autotutela parziale, che riduceva la pretesa originaria divenuta definitiva, non rientrasse tra gli atti impugnabili ai sensi dell'art. 19 D.Lgs. 546/1992 e ha richiamato la giurisprudenza della Corte di Cassazione e della Corte Costituzionale sul carattere discrezionale e sulle limitazioni del sindacato giudiziario in materia di autotutela.

Norme richiamate

• art. 19 D.Lgs. n. 546/1992

  L'art. 19 delimita gli atti impugnabili in sede tributaria: secondo il giudice d'appello l'annullamento parziale dell'amministrazione che riduce una pretesa già divenuta definitiva non rientra tra gli atti impugnabili, mentre è ammessa impugnazione autonoma solo se l'atto ha portata ampliativa rispetto alla pretesa originaria.

• art. 163 TUIR

  Richiamato dall'Agenzia quale norma che autorizza l'esclusione della duplicazione di imponibile tra coniugi; la CTR ha segnalato che l'Ufficio, nel provvedimento di autotutela, aveva già escluso interferenze fra i redditi della contribuente e quelli del coniuge.

• art. 67 DPR n. 600/1973

  Richiamato dall'Agenzia in relazione alla materia della determinazione del reddito da lavoro autonomo e ai criteri di imputazione; utilizzato per sostenere l'assenza di duplicazione d'imposta.

• Corte costituzionale, sent. n. 181/2017

  Richiamata come principio secondo cui l'esercizio del potere di autotutela amministrativa è fondato su valutazioni discrezionali di interesse generale e non costituisce uno strumento sostitutivo di tutela dei diritti individuali, con conseguente limitazione del sindacato giurisdizionale.

• Cassazione penale/civile, giurisprudenza (es. Sez. 5, sent. n. 7511/2016 e successive ordinanze citate)

  La giurisprudenza della Corte di Cassazione è stata richiamata per affermare il principio consolidato secondo cui l'annullamento parziale in autotutela che riduce la pretesa originaria definitiva non è impugnabile; la CTR ha fatto riferimento a tali pronunce (anche ord. 29595/2018, ord. 5332/2019, ord. 21146/2018, ord. 19806/2019, sent. 7127/2019) per motivare la riforma.

Massime di principio

• Un provvedimento di autotutela che riduce o annulla in parte una pretesa già divenuta definitiva generalmente non è impugnabile ai sensi dell'art. 19 D.Lgs. 546/1992: l'impugnabilità concerne fatti che modificano in peius la situazione consolidata, non atti di mero alleggerimento.
• Se l'amministrazione esercita autotutela in riduzione, il contribuente non può usare quella sede come rimedio sostitutivo del giudiziale per far valere censure di merito già esigibili contro l'accertamento originario: gli eventuali rimedi dovevano essere esperiti prima della definitiva delibazione dell'accertamento.
• Il sindacato giudiziale sul rifiuto dell'amministrazione di procedere ad annullamento (diniego di autotutela) è limitato ai profili di illegittimità della decisione amministrativa e non si estende a un libero riesame del merito quando l'atto è fondato su valutazioni discrezionali di interesse generale.
• In ipotesi di presunta duplicazione di imponibile tra coniugi, il contribuente deve allegare e provare la relazione economica e la pertinenza dei movimenti rispetto alla propria attività; l'assenza di specifiche contestazioni dall'Ufficio non equivale automaticamente ad accoglimento delle prove se l'atto impositivo resta l'oggetto del giudizio.
• Quando la giurisprudenza è contrastante o in evoluzione su questioni di ammissibilità, i giudici possono compensare le spese di lite; ciò va considerato nella valutazione strategica del ricorso e dell'appello.
• Per non incorrere in inammissibilità, il contribuente dovrebbe impugnare tempestivamente l'atto impositivo originario o, se contesta un provvedimento di autotutela, circoscrivere le censure a vizi propri di legittimità del provvedimento stesso piuttosto che rimettere in discussione il merito già divenuto definitivo.