Corte di giustizia, Sentenza C-81/17

IVA: divieto di rettifica dopo verifica fiscale conclusa

La pronuncia riguarda un rinvio pregiudiziale della Curtea de Apel Suceava in materia di IVA e diritto alla detrazione. Il nodo centrale è la compatibilità con il diritto dell’Unione di una normativa nazionale che impedisce la rettifica delle dichiarazioni IVA per periodi già sottoposti a verifica fiscale, nonostante il termine ordinario di prescrizione non sia ancora scaduto.

Fatti e procedimento principale

Zabrus Siret SRL era stata sottoposta a verifica IVA per il periodo 1 maggio 2014-30 novembre 2014, conclusasi il 26 gennaio 2015. Successivamente, nella dichiarazione IVA di aprile 2015, la società ha chiesto il rimborso di due importi derivanti da rettifiche di operazioni del 2014 e dalla successiva individuazione di documenti giustificativi. Gli organi tributari hanno negato il rimborso perché le somme riguardavano un periodo già controllato e la normativa nazionale impediva ulteriori rettifiche, salvo casi particolari legati a un riesame avviato dall’amministrazione.

Normativa nazionale richiamata

Il giudice nazionale ha descritto il sistema rumeno di rettifica delle dichiarazioni tributarie e di verifica fiscale. In sintesi:

• l’articolo 84 del codice di procedura tributaria consente, in generale, la rettifica delle dichiarazioni entro il termine di prescrizione;
• tuttavia, dopo l’annullamento della riserva della verifica successiva, le dichiarazioni non possono più essere presentate o rettificate, salvo eccezioni;
• l’articolo 105 prevede che la verifica fiscale si svolga una sola volta per ciascun periodo;
• l’articolo 105 bis consente un riesame solo su iniziativa dell’organo fiscale, in presenza di dati supplementari sconosciuti al momento della prima verifica;
• il provvedimento n. 179/2007 esclude la rettifica di errori materiali per periodi già sottoposti a verifica, salvo rettifica in esecuzione di una disposizione di misure comunicata dall’organo di controllo.

Questioni sottoposte alla Corte

Il giudice del rinvio chiedeva, in sostanza, se la direttiva IVA e i principi di neutralità fiscale, proporzionalità ed effettività ostino a una prassi e a norme nazionali che:

• impediscono al contribuente di far valere il diritto a detrazione tramite rettifica, solo perché il periodo è già stato verificato;
• consentono eventualmente un riesame solo su impulso dell’amministrazione e in presenza di nuovi dati;
• escludono la rettifica di errori materiali salvo ipotesi eccezionali legate a precedenti atti di ispezione.

Ragionamento della Corte

La Corte ricorda anzitutto che il diritto alla detrazione costituisce un principio fondamentale del sistema comune dell’IVA e, in linea di principio, non può essere limitato. Ai sensi degli articoli 167 e 179 della direttiva IVA, il diritto va esercitato nel periodo in cui sorge; tuttavia, gli articoli 180 e 182 consentono agli Stati membri di autorizzare una detrazione successiva, secondo condizioni e modalità nazionali.

La Corte precisa poi che la presenza di un termine di decadenza non è di per sé incompatibile con il diritto UE, poiché risponde alla certezza del diritto. Tuttavia, quel termine deve rispettare il principio di effettività e non può rendere impossibile o eccessivamente difficile l’esercizio del diritto a detrazione. Nel caso rumeno, la combinazione tra verifica fiscale già svolta e divieto di rettifica produceva, di fatto, una riduzione del tempo utile per esercitare il diritto, pur entro il termine generale di cinque anni.

Secondo la Corte, una disciplina del genere è incompatibile con il principio di effettività perché, se la verifica interviene subito dopo la dichiarazione o a breve distanza, il contribuente perde ogni possibilità concreta di correggere la dichiarazione e di far valere la detrazione. Inoltre, la Corte richiama il principio di neutralità fiscale: la detrazione deve essere concessa quando i requisiti sostanziali sono soddisfatti, anche se alcuni requisiti formali sono stati omessi e possono essere regolarizzati. Qui, invece, il diniego definitivo faceva ricadere definitivamente sul soggetto passivo una parte dell’onere IVA.

Sul principio di proporzionalità, la Corte osserva che l’ordinamento nazionale potrebbe sanzionare la negligenza del contribuente con misure meno incisive, ad esempio una sanzione amministrativa pecuniaria, ma non con un diniego assoluto della detrazione in assenza di frode o danno per l’erario. Nel fascicolo non emergeva alcun rischio di frode o pregiudizio per il bilancio dello Stato.

Infine, la Corte respinge l’argomento fondato sulla certezza del diritto e sul principio di unicità della verifica fiscale. Una disciplina che consente alcune rettifiche solo se disposte dall’amministrazione o in presenza di nuovi dati non tutela in modo equilibrato i diritti del contribuente; essa è soprattutto funzionale all’efficacia dei controlli fiscali. La sentenza Fatorie non è considerata decisiva in senso contrario, perché riguardava il diverso caso in cui il contribuente pretendeva di opporsi alla revoca di un vantaggio già riconosciuto dall’amministrazione.

Decisione e dispositivo

La Corte dichiara che gli articoli 167, 168, 179, 180 e 182 della direttiva 2006/112/CE, nonché i principi di effettività, neutralità fiscale e proporzionalità, ostano a una normativa nazionale che esclude la rettifica della dichiarazione IVA per il solo fatto che il periodo interessato è già stato sottoposto a verifica fiscale, anche se il termine nazionale di prescrizione di cinque anni non è ancora scaduto.

Principio desumibile

Il soggetto passivo deve poter rettificare la dichiarazione IVA e far valere il diritto a detrazione entro il termine di prescrizione applicabile; uno Stato membro non può precludere tale rettifica solo perché il periodo è già stato oggetto di un controllo fiscale concluso, salvo che vi siano esigenze effettive e proporzionate tali da giustificare una limitazione compatibile con il diritto dell’Unione.