Cassazione Civile, Sentenza n. 13987/2022 del 03/05/2022

Esito

La controversia

Impugnazione in cassazione avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale Emilia-Romagna che aveva rigettato l'appello principale della società e accolto l'appello incidentale dell'Agenzia delle Entrate. L'accertamento tributario (anno 2007) aveva recuperato a tassazione le perdite dichiarate dalla società (IRES, IRAP, IVA), ritenendole effetto di una gestione antieconomica e fondandosi su elementi indiziari (studi di settore, controlli contabili, consumi di materiali, prezzi praticati, ecc.). In cassazione la società ha proposto cinque motivi: violazione del contraddittorio preventivo e art. 37-bis DPR 600/1973; mancata valutazione di presunzioni non gravi, precise e concordanti; illegittimità dell'accertamento fondato sullo scostamento dallo studio di settore (art. 62-sexies); contraddittorietà della motivazione; omesso o insufficiente esame di prove decisive.

La decisione

La Corte di Cassazione ha dichiarato inammissibile il ricorso nei confronti del Ministero dell'Economia e delle Finanze (per perdita della legittimazione a ricorrere dopo il trasferimento di competenze alle agenzie fiscali) e ha rigettato il ricorso proposto da HI LIFE HOTELS nei confronti dell'Agenzia delle Entrate. Ha ritenuto inammissibili o infondati i vari motivi: il primo motivo (contraddittorio) è inammissibile per carenza di specificazione nel ricorso e, comunque, infondato perché l'accertamento non era basato esclusivamente sugli studi di settore; gli altri censure (sulle presunzioni, sul ricorso allo studio di settore e sulla motivazione) sono state ritenute o infondate o meri tentativi di riesame del merito, materia non sindacabile in cassazione. Condanna della ricorrente al pagamento delle spese di giudizio (liquidate in Euro 5.600,00, oltre spese prenotate). Ulteriore indicazione circa l'eventuale versamento del contributo unificato supplementare ai sensi dell'art.13 DPR 115/2002.

Norme richiamate

• d.lgs. n. 300/1999, art. 57, comma 1

  A seguito del trasferimento alle agenzie fiscali dei rapporti giuridici, dei poteri e delle competenze, in precedenza facenti capo al Ministero delle finanze, ai sensi dell'art. 57, comma 1, del d.lgs. n. 300 del 1999, il Ministero non è più legittimato a proporre ricorso per cassazione nel processi pendenti, riguardanti i servizi attribuiti all'Agenzia delle Dogane, perché, a partire dal 1° gennaio 2001 ... la legittimazione ad impugnare spetta esclusivamente a tale Agenzia.

  Trasferimento di competenze alle agenzie fiscali ha privato il Ministero della legittimazione a proporre ricorso in materia di competenza delle agenzie; ne consegue l'inammissibilità del ricorso promosso dal Ministero quando non più legittimato.

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 39, primo comma, lett. d)

  Norma di riferimento per l'accertamento analitico-induttivo: permette al Fisco di rettificare ricavi sulla base di elementi indiziari. L'uso di presunzioni richiede valutazione dei requisiti (gravità, precisione e concordanza) e la motivazione deve rendere comprensibili le ragioni dell'accertamento.

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 37-bis, comma 5

  Norma riferita a disposizioni antielusive; la Corte ha ritenuto incongruo il richiamo dell'art. 37-bis quando la controversia non riguarda specifiche fattispecie antielusive oggetto del thema decidendum.

• Legge n. 212/2000 (Statuto del contribuente), art. 12, comma 7

  Prevede obblighi di valutazione delle osservazioni del contribuente nel contraddittorio; la giurisprudenza ha comunque ritenuto che l'Amministrazione non è obbligata a riportare esplicitamente la valutazione nelle motivazioni dell'avviso salvo che la mancata considerazione configuri nullità espressamente prevista dalla legge o leda diritti specifici.

• Legge n. 146/1998, art. 10

  Disciplina del contraddittorio preventivo (in particolare con riferimento agli studi di settore): obbligo d'instaurare il contraddittorio qualora l'accertamento si fondi esclusivamente sugli studi di settore; non opera quando l'accertamento si fonda anche su altri elementi (irregolarità contabili, antieconomicità della gestione).

• D.l. 331/1993, art. 62-sexies (conv. L. 427/1993)

  Norma richiamata in tema di modalità di accertamento con studi di settore; la Corte ha ritenuto inammissibile il motivo che lamentava uso esclusivo dello studio di settore, perché nel caso concreto l'accertamento non si fondava unicamente su tale strumento ma anche su una serie di elementi indiziari concreti.

• Codice di procedura civile, art. 360, comma 1, nn. 3 e 5

  Disposizioni che definiscono i motivi di ricorso per cassazione (violazione di legge e vizio motivazionale). La Corte ricorda i limiti dell'esame di legittimità: non è ammesso riesame del merito né sindacato libero della valutazione delle prove; il vizio motivazionale rilevante è solo l'anomalia grave (assenza assoluta della motivazione, motivazione apparente, contraddizioni insanabili, incomprensibilità).

• Cass. Sez. U., sent. n. 24823/2015 (giurisprudenza)

  Principio secondo cui l'obbligo generale di contraddittorio endoprocedimentale ha portata limitata: per tributi 'armonizzati' (es. IVA) la violazione può comportare l'invalidità dell'atto se il contribuente dimostra l'incidenza della mancata attività; per tributi 'non armonizzati' (es. IRES/IRAP) non esiste un obbligo generalizzato salvo che sia espressamente previsto dalla legge.

• D.P.R. n. 115/2002, art. 13, comma 1-quater (e art. 13, comma 1-bis)

  Previsioni sul contributo unificato processuale: la sentenza dà atto della sussistenza dei presupposti per l'eventuale versamento aggiuntivo del contributo unificato da parte della ricorrente.

Massime di principio

• Il ricorso per cassazione non può introdurre nuovi temi non dedotti nei giudizi di merito: in cassazione va indicato in quale atto di merito la questione è già stata proposta.
• Il contraddittorio preventivo è obbligatorio quando l'accertamento si fonda esclusivamente sugli studi di settore; se l'accertamento si fonda anche su altri elementi concreti (irregolarità contabili, antieconomicità), l'obbligo del contraddittorio previsto per gli studi di settore non opera allo stesso modo.
• Per i tributi 'armonizzati' (es. IVA) la violazione del contraddittorio endoprocedimentale può determinare l'invalidità dell'atto se il contribuente dimostra che avrebbe prodotto argomentazioni non meramente pretestuose; per tributi esclusivamente nazionali (IRES/IRAP) tale tutela non è generalizzata.
• In accertamenti analitico-induttivi ex art. 39 DPR 600/1973, gli elementi presuntivi richiedono giudizio di gravità, precisione e concordanza: la valutazione della loro pregnanza spetta al giudice del merito e non è sindacabile in cassazione salvo vizi di motivazione formale o di diritto.
• La Corte di legittimità sindaca l'esistenza e la congruità logico-giuridica della motivazione solo in presenza di vizi gravi (assenza totale, contraddizioni insanabili, motivazione incomprensibile), non per semplice insufficienza argomentativa.
• Il Ministero non ha sempre legittimazione ad impugnare atti o sentenze relative a competenze trasferite alle agenzie fiscali: verificare sempre la legittimazione dell'ente che propone il ricorso.