Cassazione Civile, Ordinanza n. 21501/2025 del 26/07/2025

Esito

La controversia

L'amministrazione finanziaria aveva emesso un avviso di accertamento integrativo per l'anno d'imposta 2004 nei confronti di una società poi fallita, recuperando a tassazione IRES e IRAP e irrogando sanzioni per l'indeducibilità di costi ritenuti relativi a operazioni oggettivamente inesistenti. L'atto si fondava su una verifica della Guardia di Finanza che aveva rilevato acquisti di mosto da soggetti qualificati come mere 'cartiere' o 'missing traders', privi di struttura operativa, e su tale base l'Ufficio contestava sia la deduzione dei costi ex art. 109 TUIR sia, in sostanza, la realtà delle operazioni fatturate. La CTP aveva respinto il ricorso della contribuente, ma la CTR aveva accolto l'appello ritenendo deducibili i costi anche in ragione dell'avvenuto pagamento delle fatture. L'Agenzia ha quindi proposto ricorso per cassazione con quattro motivi: 1) violazione delle norme sull'accertamento e sull'onere della prova, per avere la CTR valorizzato il pagamento delle fatture come elemento decisivo; 2) violazione delle norme su prova e presunzioni, per avere ritenuto soggettivamente inesistenti le operazioni senza adeguata prova dell'effettiva interposizione di un terzo, mentre la contestazione riguardava l'inesistenza oggettiva; 3) vizio di motivazione apparente sulla circostanza della totale inattività della ditta fornitrice e della sua funzione meramente cartolare; 4) vizio di motivazione apparente per omessa valutazione del recupero relativo a fatture emesse da un'ulteriore società, Olvin S.r.l., anch'esse asseritamente riferite a operazioni oggettivamente inesistenti.

La decisione

La Corte ha accolto il primo, il secondo e il quarto motivo, rigettando il terzo. Ha cassato la sentenza della CTR e ha rinviato la causa alla Corte di Giustizia Tributaria di Secondo Grado dell'Emilia-Romagna per un nuovo esame e per la regolazione delle spese. La Corte ha ritenuto errata la decisione di merito nella parte in cui aveva escluso la pretesa erariale valorizzando il solo pagamento delle fatture e nel non avere correttamente applicato il riparto dell'onere probatorio nelle ipotesi di operazioni oggettivamente inesistenti. Ha invece escluso che la motivazione della sentenza impugnata fosse meramente apparente sul punto dedotto nel terzo motivo, osservando che la ratio decidendi era comunque intelligibile. Ha infine rilevato l'omessa pronuncia/valutazione sulla questione delle fatture emesse da Olvin S.r.l., già ritualmente introdotta nel giudizio.

Norme richiamate

• art. 39 D.P.R. n. 600/1973

  richiamato quale base dell'accertamento analitico-induttivo e della prova presuntiva dell'inesistenza delle operazioni

• art. 2697 c.c.

  richiamato per il riparto dell'onere della prova tra amministrazione finanziaria e contribuente

• art. 109 T.U.I.R. n. 917/1986

  richiamato quale norma sulla deducibilità dei costi d'impresa, esclusa per costi riferiti a operazioni inesistenti

• art. 8 D.L. n. 16/2012 conv. in L. n. 44/2012

  richiamato nel primo motivo, senza specifica elaborazione autonoma nel dispositivo della decisione

• art. 2729 c.c.

  richiamato per la disciplina delle presunzioni semplici, ritenute utilizzabili dall'amministrazione a sostegno dell'inesistenza dell'operazione

• art. 36 D.Lgs. n. 546/1992

  richiamato in relazione al vizio di motivazione della sentenza tributaria

• art. 61 D.Lgs. n. 546/1992

  richiamato in relazione al regime della motivazione nel processo tributario

• art. 132 c.p.c.

  richiamato per il parametro della motivazione apparente e del minimo costituzionale

• art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.

  richiamato come norma sul vizio di violazione di legge dedotto nei primi due motivi

• art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c.

  richiamato come norma sul vizio processuale dedotto per motivazione apparente e omessa pronuncia

• art. 111, comma 6, Cost.

  richiamato come parametro del 'minimo costituzionale' della motivazione

• art. 54 D.L. n. 83/2012 conv. in L. n. 134/2012

  richiamato in relazione alla riformulazione del vizio di motivazione nel ricorso per cassazione

• art. 54, comma 2, D.P.R. n. 633/1972

  richiamato quale norma sull'accertamento IVA e sull'utilizzabilità di indizi e presunzioni

• art. 109 del T.U.I.R.

  richiamato per negare la deducibilità dei costi collegati a operazioni fittizie

Massime di principio

• In tema di IVA e imposte dirette, quando l'amministrazione contesta operazioni oggettivamente inesistenti, può assolvere il proprio onere probatorio mediante presunzioni semplici purché gravi, precise e concordanti; tra gli indizi rilevanti rientra anche la mancanza di una reale struttura organizzativa del fornitore.
• Il pagamento delle fatture, la regolarità formale della contabilità e la documentazione bancaria non sono elementi idonei, da soli, a dimostrare l'effettività dell'operazione quando l'Ufficio abbia fornito indizi seri di fittizietà.
• Una volta che l'Amministrazione abbia provato, anche per presunzioni, l'oggettiva inesistenza dell'operazione, grava sul contribuente l'onere di dimostrarne l'effettiva esistenza e la legittima deducibilità del costo o detraibilità dell'IVA.
• La distinzione tra operazioni oggettivamente inesistenti e soggettivamente inesistenti è decisiva: il giudice di merito deve confrontarsi con la specifica natura della contestazione e con il corrispondente riparto degli oneri probatori.
• Nel giudizio di cassazione il vizio di motivazione è configurabile solo entro il limite del 'minimo costituzionale'; non sono più proponibili censure di mera insufficienza o contraddittorietà se la ratio decidendi della sentenza impugnata resta comprensibile.
• Ricorre omessa pronuncia o vizio rilevante quando la sentenza di merito non esamina una questione ritualmente dedotta e potenzialmente decisiva, imponendo la cassazione con rinvio per nuovo esame.

Come è indicizzato