Sentenza del 02/02/2016 n. 259 - Comm. Trib. Reg. Emilia Romagna

Esito

La controversia

La controversia riguarda l'applicazione dell'art. 110, comma 7, del TUIR alle operazioni infragruppo. Il contribuente ha contestato la rettifica fondata sul valore normale dei prezzi applicati, sostenendo che l'Amministrazione non avesse dimostrato adeguatamente l'incongruità dei prezzi e avesse utilizzato una metodologia non sufficientemente attendibile, ossia il metodo TNMM, invece del metodo CUP, basato sul confronto diretto dei prezzi praticati in operazioni comparabili tra parti indipendenti. La disciplina è stata qualificata come norma antielusiva, con conseguente obbligo per l'Amministrazione di provare i presupposti della rettifica. Le metodologie OCSE sono state ritenute strumenti interpretativi persuasivi, ma non vincolanti.

La decisione

La decisione afferma che, in materia di transfer pricing, l'Amministrazione finanziaria deve dimostrare la fondatezza della rettifica e la non conformità dei prezzi infragruppo al valore normale. Il metodo CUP, quando concretamente applicabile e fondato su dati comparabili attendibili, è preferibile e generalmente più preciso rispetto al metodo TNMM, che ha natura residuale o comunque meno diretta. La rettifica basata soltanto su una metodologia meno attendibile, senza adeguata prova della comparabilità e dell'incongruità dei prezzi, non è sufficiente a sostenere la pretesa tributaria. L'esito è pertanto favorevole al contribuente, nei limiti in cui la rettifica dell'Amministrazione non risulti adeguatamente provata.

Norme richiamate

• Art. 110, comma 7, d.P.R. n. 917/1986 (TUIR)

  I componenti del reddito derivanti da operazioni con società non residenti nel territorio dello Stato che direttamente o indirettamente controllano l'impresa, ne sono controllate o sono controllate dalla stessa società che controlla l'impresa sono determinati con riferimento alle condizioni e ai prezzi che sarebbero stati pattuiti tra soggetti indipendenti operanti in condizioni di libera concorrenza.

  La norma consente di rettificare i prezzi delle operazioni infragruppo per ricondurli al valore normale o di libera concorrenza, ma, avendo natura antielusiva, richiede che l'Amministrazione dimostri concretamente la fondatezza della rettifica.

• Art. 117, d.P.R. n. 917/1986

  Richiamato nel quadro della disciplina fiscale applicabile ai gruppi societari e alle operazioni tra imprese appartenenti al medesimo perimetro.

• Art. 12, comma 5, legge n. 212/2000

  Richiamato in relazione alle garanzie e ai limiti dell'attività di controllo dell'Amministrazione finanziaria.

• Art. 2697 del codice civile

  Chi vuol far valere un diritto in giudizio deve provare i fatti che ne costituiscono il fondamento; chi eccepisce l'inefficacia di tali fatti deve provare i fatti su cui l'eccezione si fonda.

  Il principio generale dell'onere della prova impone all'Amministrazione di dimostrare i fatti costitutivi della pretesa tributaria e, in particolare, l'inaffidabilità dei prezzi applicati e la correttezza del metodo utilizzato per la rettifica.

• Circolare dell'Amministrazione finanziaria n. 32 del 22 settembre 1980

  Richiamata per evidenziare che il metodo CUP, basato sul confronto diretto dei prezzi, è preferibile rispetto a metodologie fondate sui margini netti quando esistono comparabili attendibili.

• Linee guida OCSE in materia di transfer pricing

  Le indicazioni OCSE hanno valore persuasivo e orientativo, ma non costituiscono norme vincolanti; possono supportare la scelta del metodo, senza sostituire la prova concreta della comparabilità e della correttezza della rettifica.

• Cassazione, sentenze n. 22023/2006, n. 11226/2007, n. 11949/2012 e n. 15642/2015

  Richiamate a sostegno dei principi sull'applicazione dell'art. 110, comma 7, TUIR e sull'obbligo dell'Amministrazione di provare la fondatezza della rettifica in materia di transfer pricing.

• Corte costituzionale, sentenza n. 247/2011

  Richiamata nel contesto dei principi applicabili alla disciplina del transfer pricing e alla necessità di una concreta giustificazione della pretesa tributaria.

• Cassazione, sentenze n. 11147/2011 e n. 12810/2016

  Richiamate per i principi relativi all'onere della prova, alla determinazione del valore normale e alla necessità di verificare l'attendibilità della metodologia utilizzata dall'Amministrazione.

Massime di principio

• In una controversia di transfer pricing, l'Amministrazione finanziaria non può limitarsi a rilevare una differenza rispetto ai prezzi o margini di mercato, ma deve dimostrare la comparabilità delle operazioni, l'incongruità del prezzo infragruppo e la correttezza del metodo applicato.
• Il metodo CUP, fondato sul confronto diretto con transazioni comparabili tra soggetti indipendenti, è normalmente preferibile al TNMM quando esistono dati comparabili affidabili.
• Il metodo TNMM non è automaticamente illegittimo, ma deve essere adeguatamente motivato e può risultare meno persuasivo quando sia disponibile un confronto diretto dei prezzi più preciso.
• Le Linee guida OCSE possono orientare l'analisi, ma non sono vincolanti in assenza di uno specifico recepimento normativo; la decisione deve fondarsi sulla disciplina interna e sulla prova concreta.
• Il contribuente può contestare efficacemente la rettifica evidenziando l'assenza di comparabilità, l'inadeguatezza dei dati utilizzati, la mancata considerazione delle differenze economiche rilevanti o la scelta non motivata di un metodo meno attendibile.
• La qualificazione della disciplina come antielusiva rafforza l'esigenza di una motivazione puntuale e di una prova effettiva, senza però escludere in assoluto la possibilità per l'Amministrazione di rettificare i prezzi infragruppo.