Sentenza del 24/11/2021 n. 36474 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Impugnazione degli avvisi di accertamento per gli anni 2004-2010 emessi dall'Agenzia delle entrate sulla base di una contabilità "parallela" rinvenuta su pen drive nel bagagliaio di un'autovettura intestata alla società e in uso promiscuo a un dirigente. La società ha eccepito: illegittimità della proroga/raddoppio dei termini di accertamento per mancata o tardiva denuncia penale (art. 331 c.p.p.), decorrenza dei termini per prescrizione per alcuni anni, inutilizzabilità della documentazione acquisita dall'auto per mancanza di autorizzazione del Procuratore della Repubblica, insufficienza degli elementi istruttori e mancata considerazione delle memorie difensive e dei costi deducibili.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato i motivi di ricorso relativi ad IRES e IVA, confermando la legittimità degli avvisi basati sulla contabilità parallela e ritenendo valido il raddoppio dei termini in presenza dell'obbligo di denuncia per reati tributari (anche se la notizia di reato è emersa dopo il termine ordinario o la denuncia è tardiva), nonché legittima l'acquisizione delle pen drive dall'autovettura intestata alla società e parcheggiata nello stabilimento. Ha però accolto il ricorso limitatamente all'IRAP: il raddoppio dei termini non è applicabile all'IRAP perché per tale imposta non è prevista responsabilità penale tributaria; la sentenza è quindi cassata per la parte relativa all'IRAP e rinviata alla Commissione tributaria regionale della Basilicata in diversa composizione per nuovo esame su tale imposta. Le restanti censure (autorizzazione perquisizione, adeguatezza degli indizi, valutazione dei costi, motivazione degli avvisi) sono state respinte. Decisione: accoglimento parziale, rinvio limitato.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 600 del 1973, art. 43

  Disciplina i termini ordinari e il 'raddoppio' dei termini di accertamento per le imposte sui redditi; la Corte conferma che il raddoppio opera quando sussiste l'obbligo di denuncia per reati tributari, indipendentemente dall'effettiva tempestività della denuncia per i periodi anteriori alle modifiche del 2015.

• D.P.R. n. 633 del 1972, art. 57

  Norma analoga per l'IVA: raddoppio dei termini in presenza dell'obbligo di denuncia penale; applicazione ratione temporis confermata per gli anni in contestazione.

• D.P.R. n. 633 del 1972, art. 52

  Regola gli accessi, ispezioni e verifiche; la Corte interpreta che la perquisizione/ acquisizione di documentazione rinvenuta su un veicolo intestato alla società e in uso per attività aziendale non richiede l'autorizzazione del Procuratore quando il veicolo è di fatto riferibile all'impresa e si trova in ambito aziendale.

• D.Lgs. 10 marzo 2000, n. 74, art. 3

  Definisce il reato di dichiarazione fraudolenta mediante altri artifici; la sussistenza di indizi concreti di tale reato giustifica l'obbligo di denuncia e quindi il raddoppio dei termini.

• art. 331 c.p.p.

  Obbligo di denuncia da parte degli organi pubblici; la Corte precisa che ai fini del raddoppio dei termini rileva l'esistenza degli elementi che impongono l'obbligo di denuncia (anche se la denuncia è tardiva o la notizia di reato è emersa dopo il termine ordinario).

• L. n. 212 del 2000 (Statuto del contribuente), artt. 7 e 12 comma 7

  Principi di correttezza e diritto di difesa; la Corte ricorda che, salvo ipotesi di motivazione rafforzata espressamente prevista, l'amministrazione deve valutare le osservazioni del contribuente ma non è tenuta a riportarne analiticamente la replica nell'avviso.

• D.L. 4 luglio 2006, n. 223, art. 37

  Modifiche sui termini di accertamento e sui raddoppi; la Corte interpreta la disciplina previgente e la successione normativa, confermando l'applicabilità del raddoppio per i periodi interessati ancorché la notizia di reato emergesse successivamente.

• D.Lgs. 3 agosto 2015, n. 128, art. 2

  Prevede il regime transitorio che salva gli effetti degli avvisi notificati prima della sua entrata in vigore; ciò ha impedito l'applicazione retroattiva delle modifiche successive del 2015 ai casi in esame.

• L. n. 208 del 2015, art. 1, commi 130-132

  Riforma successiva dei termini di accertamento: la Corte spiega che le nuove regole si applicano solo ai casi indicati dalla norma (periodi in corso al 31.12.2016 e avvisi 'ancora da notificare') e non ai procedimenti già notificati prima del regime transitorio.

• Corte Costituzionale, sent. n. 247 del 2011

  Sul raddoppio dei termini: chiarisce che i termini raddoppiati non sono mera proroga dei termini ordinari ma termini autonomi operanti al verificarsi dell'obbligo di denuncia; la Corte di cassazione richiama questo principio.

• Art. 109 TUIR

  Riferimento normativo richiamato dalla ricorrente in tema di imputazione degli utili e deducibilità: la Corte ha ritenuto comunque corretta la valutazione del giudice di merito sulla deducibilità dei costi in relazione all'accertamento analitico-induttivo.

Massime di principio

• Il 'raddoppio' dei termini di accertamento per IRES e IVA opera quando sussistono elementi che impongono l'obbligo di denuncia per reati tributari; per i periodi anteriori alle modifiche normative del 2015 rileva il regime previgente e non è richiesta la tempestiva trasmissione della denuncia.
• Il raddoppio NON si applica all'IRAP perché per tale imposta non sono previste sanzioni penali tributarie; dunque, non può essere usato per superare i termini ordinari di decadenza relativi all'IRAP.
• La documentazione 'extracontabile' o contabilità parallela (es. file su pen drive) costituisce indizio grave, preciso e concordante idoneo a fondare l'accertamento induttivo/analitico, salvo che il contribuente non fornisca prova contraria convincente.
• La perquisizione o acquisizione di documenti rinvenuti in un veicolo intestato alla società e utilizzato per fini aziendali, parcheggiato nei locali aziendali, può essere legittima senza autorizzazione del Procuratore quando il veicolo sia riconducibile all'impresa e usato nell'ambito dell'attività.
• In sede di giudizio tributario il giudice controlla la sussistenza dei presupposti dell'obbligo di denuncia (prognosi postuma) ma non può accertare il reato penale in via definitiva; spetta al contribuente contestare la mancanza dei presupposti dell'obbligo di denuncia, non la sussistenza materiale del reato.
• Nei ricorsi in Cassazione con doppia decisione conforme di merito (art. 348-ter c.p.c.) sono fortemente limitati gli spazi per la rinnovata verifica delle prove e per censure sulla motivazione di merito; molte doglianze su valutazione probatoria risultano inammissibili.
• Negli accertamenti basati sul metodo analitico-induttivo l'Amministrazione non è obbligata a tener conto forfettariamente di tutte le componenti negative; la deducibilità dei costi deve essere dimostrata o riconosciuta caso per caso se inerenti all'attività.