Cassazione Civile, Ordinanza n. 19802/2024 del 17/07/2024

Esito

La controversia

L'Agenzia delle entrate aveva emesso due avvisi di accertamento sintetico ex art. 38 d.P.R. n. 600/1973 per gli anni 2007 e 2008, fondati sul possesso di alcuni beni indice (immobile, box, motoveicolo, autoveicolo e barca acquistata in leasing nel 2006). Il contribuente aveva impugnato gli atti e in primo grado i ricorsi erano stati accolti; la Commissione tributaria regionale, però, aveva riformato la decisione e confermato gli accertamenti, ritenendo inattendibile la ricostruzione difensiva sul limitato utilizzo dell'imbarcazione, sulla sua vetustà e sulla prova contraria dei redditi esenti o della provvista familiare. Con il ricorso per cassazione il contribuente articolava dieci motivi: contestava, tra l'altro, la necessità dell'appello incidentale per riproporre eccezioni di rito e di contraddittorio, l'omesso esame del difetto di contraddittorio, la violazione delle norme sul contraddittorio endoprocedimentale e sul processo verbale, l'applicazione dei vecchi coefficienti del redditometro anziché di quelli aggiornati, l'erronea valutazione della prova contraria consistente in spese effettive inferiori, la irrilevanza della provvista del nucleo familiare, l'omessa considerazione di un preteso disinvestimento di fondi e della capienza delle somme disponibili, nonché l'erronea valutazione di circostanze di fatto relative all'imbarcazione (tipo demo, periodo di disponibilità, data di costruzione e assicurazione).

La decisione

La Corte ha rigettato il ricorso. Ha ritenuto infondati o inammissibili i motivi relativi alle questioni processuali, osservando che le eccezioni su motivazione dell'avviso e contraddittorio erano state implicitamente respinte in primo grado e richiedevano appello incidentale; ha inoltre escluso che per gli anni d'imposta in esame sussistesse un obbligo di contraddittorio endoprocedimentale nell'accertamento sintetico, poiché la modifica dell'art. 38 introdotta dal d.l. n. 78/2010 non era retroattiva. Ha poi respinto le doglianze sui coefficienti del redditometro, precisando che la disciplina novellata si applica solo ai periodi d'imposta successivi al 2009. Quanto alla prova contraria, ha ribadito che il contribuente deve provare documentalmente la disponibilità e la durata di redditi esenti o soggetti a ritenuta, non essendo sufficiente la mera allegazione della loro esistenza o di una provvista familiare, e che il giudice di merito aveva correttamente valutato le prove offerte. Ha infine dichiarato inammissibile il motivo che pretendeva un nuovo riesame di circostanze fattuali sull'imbarcazione. Il ricorrente è stato condannato alle spese.

Norme richiamate

• art. 38 d.P.R. n. 600/1973

  Nel testo ratione temporis applicabile l'accertamento sintetico si fonda sulla presunzione legale relativa di capacità contributiva derivante dalla disponibilità di beni indice; la novella del 2010 sul contraddittorio preventivo si applica solo ai periodi d'imposta successivi al 2009.

• art. 360 c.p.c.

  primo comma, nn. 3, 4 e 5

  Il vizio di omesso esame non può essere dedotto rispetto a motivi o argomentazioni, ma solo rispetto a un fatto storico; la violazione di legge non consente di ottenere un riesame della fattispecie concreta.

• art. 112 c.p.c.

  La deduzione sulla necessità o meno di appello incidentale attiene alla corretta devoluzione al giudice di appello delle questioni già decise o implicitamente respinte.

• art. 324 c.p.c.

  Il giudicato interno si forma sulle questioni non impugnate, precludendone la riproposizione in appello senza un gravame specifico quando la decisione di primo grado le abbia respinte espressamente o implicitamente.

• art. 329, secondo comma, c.p.c.

  La soccombenza teorica su questioni pregiudiziali richiede impugnazione incidentale per devolvere la questione al giudice di appello.

• art. 345, secondo comma, c.p.c.

  Le questioni coperte da giudicato interno non possono essere rilievo officioso in appello se non nei limiti consentiti dalla norma.

• art. 346 c.p.c.

  Nel processo tributario la mancata riproposizione delle domande/eccezioni non accolte le rende irrilevanti in appello, salvo rilievo officioso.

• art. 56 d.lgs. n. 546/1992

  La parte vittoriosa nel merito ma soccombente su questioni pregiudiziali o preliminari deve proporre appello incidentale, non essendo sufficiente la mera riproposizione se la questione è stata già decisa.

• art. 57 d.lgs. n. 546/1992

  Nel processo tributario è vietata la proposizione di nuove domande ed eccezioni non rilevabili d'ufficio.

• art. 24 Cost.

  Richiamato dalla parte ricorrente a sostegno delle censure sul contraddittorio e sul diritto di difesa.

• art. 24 l. n. 4/1929

  Richiamato dalla parte ricorrente in relazione alle garanzie procedimentali nell'accertamento fiscale.

• art. 12, comma 7, l. n. 212/2000

  La Corte esclude l'applicabilità al caso concreto dell'obbligo di contraddittorio preventivo, trattandosi di accertamenti anteriori alla riforma del 2010.

• art. 53 Cost.

  La capacità contributiva è il parametro di legittimità dell'accertamento sintetico, ma la prova contraria resta regolata dalla disciplina speciale dell'art. 38.

• d.l. n. 78/2010

  La modifica dell'art. 38 sul redditometro e sull'invito a comparire ha efficacia solo per i periodi d'imposta successivi al 2009.

• l. n. 122/2010

  Legge di conversione del d.l. n. 78/2010, rilevante per la disciplina transitoria del nuovo redditometro.

• d.m. 10 settembre 1992

  Richiamato come fonte dei coefficienti e degli indici di capacità contributiva del redditometro previgente.

• d.m. 19 novembre 1992

  Richiamato come fonte degli indici di capacità contributiva del sistema redditometrico previgente.

• d.m. 24 dicembre 2012

  Richiamato dalla parte ricorrente per sostenere l'inadeguatezza dei vecchi coefficienti, ma la Corte ne esclude l'applicazione ai periodi d'imposta in contestazione.

• art. 2697 c.c.

  La prova contraria dei redditi esenti o non imponibili grava sul contribuente e richiede idonea documentazione sulla loro entità e durata.

Massime di principio

• Nell'accertamento sintetico ex art. 38 d.P.R. n. 600/1973, la disponibilità di beni indice integra una presunzione legale relativa di capacità contributiva: una volta provata dall'Ufficio l'effettiva disponibilità del bene, il giudice non può neutralizzare la presunzione valutando discrezionalmente l'uso concreto del bene, ma solo verificando la prova contraria offerta dal contribuente.
• La prova contraria dell'accertamento redditometrico non si esaurisce nella mera allegazione della disponibilità di redditi esenti, soggetti a ritenuta o provenienti dal nucleo familiare: è necessario dimostrare documentalmente sia l'esistenza sia la durata del possesso di tali somme, nonché circostanze sintomatiche della loro effettiva riferibilità alle spese contestate.
• La disciplina del contraddittorio preventivo nell'accertamento sintetico introdotta nel 2010 non si applica retroattivamente ai periodi d'imposta anteriori; per gli accertamenti "a tavolino" relativi a imposte dirette, prima della riforma non sussisteva un generale obbligo di contraddittorio endoprocedimentale.
• Nel processo tributario, la parte totalmente vittoriosa nel merito ma soccombente su questioni pregiudiziali o preliminari decise espressamente o implicitamente deve proporre appello incidentale per devolvere tali questioni al giudice superiore; la mera riproposizione è sufficiente solo quando la questione non sia stata affatto esaminata o sia rimasta legittimamente assorbita.
• Il motivo di ricorso per cassazione ex art. 360, n. 5, c.p.c. non può investire argomentazioni difensive, motivi di appello o valutazioni giuridiche, ma solo l'omesso esame di un fatto storico decisivo.
• La censura per violazione di legge non può tradursi in una richiesta di nuovo esame del compendio istruttorio o della ricostruzione fattuale compiuta dal giudice di merito.

Come è indicizzato