Cassazione Civile, Sentenza n. 22129/2024 del 05/08/2024

Esito

La controversia

Impugnazione dell'avviso di pagamento per accise su gasolio anni 2008/2009 a seguito di presunto svincolo irregolare dal regime di sospensione: la ricorrente, depositaria fiscale, contestava la responsabilità per le accise sostenendo di essere estranea alla frode commessa da terzi e invocando l'abbuono d'imposta previsto per perdite non imputabili al soggetto.

La decisione

La Corte ha rigettato il ricorso. Ha ritenuto inammissibile la richiesta di interruzione per fallimento della ricorrente. Sul merito ha confermato che, alla luce della normativa comunitaria e della sua interpretazione dalla Corte di giustizia UE, la responsabilità del depositario autorizzato è di natura oggettiva per gli svincoli irregolari dal regime sospensivo; l'abbuono d'imposta previsto dall'art. 14 della direttiva 92/12 (attuato dal TUA) si applica solo in caso di perdita o distruzione tale da rendere materiale impossibilità di immissione in consumo, non in caso di semplice svincolo irregolare dovuto a illecito di terzi. Ha inoltre stabilito che l'archiviazione del processo penale non vincola il giudice tributario e che l'onere probatorio della ricorrente di dimostrare la regolarità delle operazioni (o la perdita/distruzione) non è stato assolto.

Norme richiamate

• Direttiva 92/12/CEE, articolo 20

  Nel caso di irregolarità o infrazione nel corso della circolazione per la quale è esigibile l'accisa, quest'ultima deve essere pagata, nello Stato membro nel cui territorio l'irregolarità o l'infrazione è stata commessa, dalla persona fisica o giuridica resasi garante del pagamento dei diritti d'accisa conformemente all'articolo 15, paragrafo 3... Quando i prodotti soggetti ad accisa non giungono a destinazione e non è possibile stabilire il luogo in cui l'irregolarità o l'infrazione si è verificata, tale irregolarità od infrazione si considera commessa nello Stato membro di partenza, che procede alla riscossione dei diritti d'accisa all'aliquota in vigore alla data di spedizione dei prodotti, salvo prova, fornita entro un termine di 4 mesi... della regolarità dell'operazione ovvero del luogo in cui l'irregolarità o l'infrazione è stata effettivamente commessa.

  Stabilisce la competenza dello Stato membro di partenza per la riscossione delle accise in caso di irregolarità nella circolazione; impone al depositario/garante l'onere probatorio se vuole escludere la competenza mediante prova della regolarità o del luogo dell'infrazione.

• Testo Unico Accise (TUA), articolo 7

  In caso di irregolarita' o di infrazione, per la quale non sia previsto un abbuono d'imposta ai sensi dell'articolo 4, verificatasi nel corso della circolazione di prodotti in regime sospensivo, si applicano... d) se i prodotti spediti dal territorio dello Stato non giungono a destinazione in un altro Stato membro e non e' possibile stabilire il luogo in cui sono stati immessi in consumo, si presume che l'irregolarita' o l'infrazione si sia verificata nel territorio dello Stato e si procede alla riscossione dei diritti di accisa con l'aliquota in vigore alla data di spedizione dei prodotti, salvo che, entro quattro mesi... venga fornita la prova della regolarita' dell'operazione ovvero la prova che l'irregolarita' o l'infrazione e' stata effettivamente commessa fuori dal territorio dello Stato.

  Recepisce il principio comunitario sulla competenza e pone l'onere a carico del contribuente/depositario di fornire prova soddisfacente, entro termini prestabiliti, della regolarità dell'operazione per evitare la riscossione delle accise in Italia.

• Direttiva 92/12/CEE, articolo 14

  Il depositario autorizzato beneficia di un abbuono d'imposta per le perdite verificatesi durante il regime sospensivo, imputabili a casi fortuiti o di forza maggiore e accertate dalle autorità di ciascuno Stato membro. Egli beneficia, inoltre, in regime sospensivo, di un abbuono d'imposta per le perdite inerenti alla natura dei prodotti avvenute durante il processo di fabbricazione e di lavorazione, il magazzinaggio e il trasporto.

  L'abbuono è limitato alle perdite materiali imputabili a caso fortuito o forza maggiore (perdita/distruzione che rende impossibile l'immissione in consumo). Non comprende lo svincolo irregolare dovuto a illecito di terzi, salvo che si dimostri che il prodotto è stato distrutto o reso inutilizzabile.

• TUA, articolo 4, comma 1

  In caso di perdita o distruzione di prodotti che si trovano in regime sospensivo, e' concesso l'abbuono dell'imposta quando il soggetto obbligato provi che la perdita o la distruzione dei prodotti e' avvenuta per caso fortuito o per forza maggiore... I fatti compiuti da terzi non imputabili al soggetto passivo a titolo di dolo o colpa grave e quelli imputabili allo stesso soggetto a titolo di colpa non grave sono equiparati al caso fortuito e alla forza maggiore.

  Prevede l'abbuono in caso di perdita o distruzione per caso fortuito o forza maggiore; tuttavia la giurisprudenza comunitaria e nazionale interpreta strettamente questi casi e richiede prova della perdita materiale, non bastando la sola sottrazione o svincolo irregolare.

• TUA, articolo 2, commi 1-4

  Per i prodotti sottoposti ad accisa l'obbligazione tributaria sorge al momento della fabbricazione o della importazione... L'accisa e' esigibile all'atto della immissione in consumo del prodotto nel territorio dello Stato. Si considera immissione in consumo anche: a) l'ammanco in misura superiore a quella consentita o quando non ricorrono le condizioni per la concessione dell'abbuono di cui all'articolo 4; b) lo svincolo, anche irregolare, da un regime sospensivo;... E' obbligato al pagamento dell'accisa il titolare del deposito fiscale dal quale avviene l'immissione in consumo e, in solido, il soggetto che si sia reso garante di tale pagamento.

  Definisce il momento di nascita dell'obbligazione e sancisce che lo svincolo irregolare configura immissione in consumo ai fini dell'esigibilità dell'accisa e individua il depositario come soggetto obbligato solidalmente.

• Direttiva 2008/118 e Direttiva 2020/262 (Citazioni giurisprudenziali della Corte di giustizia)

  La giurisprudenza e le successive direttive rafforzano la responsabilità oggettiva del detentore/depositario e chiariscono che l'abbuono è limitato ai casi di distruzione totale o perdita irrimediabile; la perdita materiale esimente deve rendere i prodotti inutilizzabili come prodotti soggetti ad accisa.

• Costituzione, articoli richiamati (11, 117, 53)

  Richiamati incidentalmente nel ricorso; la Corte ha comunque ritenuto che la normativa interna è conforme al diritto dell'Unione e che non sussistono profili di contrasto costituzionale tali da derogare all'applicazione del diritto comunitario.

Massime di principio

• Il depositario fiscale/autorizzato è responsabile in via oggettiva per le accise in caso di svincolo irregolare dal regime sospensivo: l'illecito di terzi non esonera automaticamente dalla responsabilità.
• L'abbuono d'imposta per perdite si applica solo quando è provata una perdita o distruzione materiale tale da rendere impossibile l'immissione in consumo (perdita irrimediabile/inutilizzabilità del prodotto).
• È a carico del contribuente/depositario l'onere probatorio di dimostrare, nei termini previsti, la regolarità dell'operazione o la perdita/distruzione; l'archiviazione del procedimento penale non sostituisce tale prova nel giudizio tributario.
• La competenza per la riscossione è regolata dal criterio comunitario dello Stato in cui è stata commessa l'irregolarità o, in mancanza di prova contraria, dallo Stato di partenza; norme interne (TUA) attuano tale criterio e prevedono termini e presunzioni stringenti.
• Questioni processuali come la mancata allegazione documentale all'atto impositivo possono essere superate mediante motivazione 'per relationem' se l'atto impugnato riproduce gli elementi essenziali; il giudizio di legittimità sindaca il rispetto dei principi di diritto più che la valutazione libera delle prove.
• In Cassazione il fallimento di una parte non interrompe il procedimento d'ufficio; il curatore può intervenire per tutelare gli interessi della massa dei creditori.