Cassazione Civile, Ordinanza n. 36203/2023 del 28/12/2023

Esito

La controversia

L'Amministrazione finanziaria aveva emesso un avviso di accertamento nei confronti di un avvocato per l'anno d'imposta 2005, a seguito di indagini bancarie sui movimenti dei conti correnti ex art. 32 d.P.R. n. 600/1973, recuperando a tassazione maggiori redditi da lavoro autonomo con IRPEF, IRAP e IVA, oltre accessori e sanzioni. Il contribuente aveva prodotto documentazione giustificativa di parte delle movimentazioni sia in sede di contraddittorio sia nel giudizio di primo grado e aveva chiesto anche l'annullamento parziale in autotutela; l'Ufficio aveva poi ridotto la pretesa. La CTP aveva annullato integralmente l'atto per asserita irregolarità del contraddittorio endoprocedimentale. In appello la CTR aveva confermato il primo grado ritenendo che, dopo il contraddittorio iniziale, l'Ufficio avesse proseguito le indagini senza nuova convocazione e senza consentire osservazioni nei 60 giorni previsti dall'art. 12, comma 7, L. n. 212/2000, valorizzando anche il successivo sgravio parziale come indice di incompletezza dell'accertamento. L'Agenzia ricorreva per cassazione con due motivi: (1) violazione dell'art. 12 L. n. 212/2000 e dell'art. 32 d.P.R. n. 600/1973, sostenendo l'inapplicabilità del termine dilatorio e l'assenza di un obbligo generalizzato di contraddittorio endoprocedimentale in una verifica basata su documentazione e indagini bancarie; (2) violazione dell'art. 32 d.P.R. n. 600/1973 e dell'art. 2697 c.c., deducendo che la CTR aveva errato nel non applicare correttamente la presunzione legale sulle movimentazioni bancarie e nel non esigere dal contribuente una prova analitica e specifica di ogni versamento contestato.

La decisione

La Corte ha accolto entrambi i motivi dell'Agenzia delle Entrate, ritenendo infondato il rilievo della CTR sul contraddittorio endoprocedimentale perché il termine di 60 giorni dell'art. 12, comma 7, L. n. 212/2000 non si applica agli accertamenti fondati su documentazione prodotta dal contribuente e su indagini bancarie, in assenza di accessi o verifiche presso la sede del contribuente; inoltre, per i tributi armonizzati l'eventuale lesione del contraddittorio richiede che il contribuente indichi in concreto le ragioni difensive che avrebbe potuto far valere, onere che nella sentenza impugnata non risultava assolto. Quanto al secondo motivo, la Corte ha ribadito che, a seguito di Corte cost. n. 228/2014, la presunzione legale derivante dai prelevamenti non si applica ai professionisti, ma i versamenti bancari restano presuntivamente imponibili per tutti i contribuenti, con conseguente onere per il contribuente di fornire prova analitica e specifica della irrilevanza fiscale di ciascuna movimentazione. La CTR, però, non aveva compiuto la necessaria verifica rigorosa delle giustificazioni offerte per ogni singola operazione e si era limitata a richiamare lo sgravio parziale effettuato dall'Ufficio. La sentenza regionale è stata quindi cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 12, comma 7, L. n. 212/2000

  termine dilatorio di 60 giorni

  il termine dilatorio prima della notifica dell'accertamento non si applica agli accertamenti fondati su documentazione prodotta dalla parte e su indagini bancarie, in assenza di attività di verifica presso il contribuente

• art. 32 d.P.R. n. 600/1973

  art. 32 del DPR n. 600/1973

  le risultanze dei conti bancari costituiscono presunzione legale relativa di maggior reddito; dopo Corte cost. n. 228/2014 i prelevamenti hanno rilievo presuntivo solo per i titolari di reddito d'impresa, mentre i versamenti sono presuntivamente rilevanti per tutti i contribuenti

• art. 2697 c.c.

  l'onere della prova liberatoria grava sul contribuente, che deve dimostrare in modo analitico e specifico l'estraneità di ogni movimentazione a fatti imponibili

• art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.

  violazione e falsa applicazione

  norma processuale invocata come parametro dei motivi di ricorso per cassazione

• art. 41 Carta dei diritti fondamentali dell'Unione europea

  contraddittorio endoprocedimentale

  il contraddittorio è principio fondamentale, ma non opera in termini assoluti e può subire restrizioni giustificate da effettività e proporzionalità nei procedimenti tributari

• art. 38 d.P.R. n. 600/1973

  rinvia allo stesso art. 32, comma 1, n. 2

  concorre a fondare l'estensione della presunzione bancaria alla generalità dei contribuenti per l'accertamento del reddito complessivo delle persone fisiche

• art. 51 d.P.R. n. 633/1972

  richiamato per affermare che anche in materia IVA opera la presunzione legale sulle movimentazioni bancarie e l'onere di prova analitica del contribuente

Massime di principio

• Nel procedimento di accertamento tributario basato su indagini bancarie e documentazione già prodotta dal contribuente, il termine dilatorio di 60 giorni previsto dall'art. 12, comma 7, dello Statuto del contribuente non è applicabile se non vi è stata verifica presso la sede del contribuente.
• Il contraddittorio endoprocedimentale, pur essendo principio fondamentale, non opera in modo assoluto nel settore tributario: la sua violazione è rilevante solo quando il contribuente alleghi in concreto le difese che avrebbe potuto svolgere e non si tratti di contestazione meramente astratta o pretestuosa.
• Le movimentazioni bancarie costituiscono presunzione legale relativa di maggior reddito: i versamenti sono presuntivamente imponibili per tutti i contribuenti, mentre i prelevamenti, dopo la sentenza della Corte costituzionale n. 228/2014, hanno valore presuntivo solo per i titolari di reddito d'impresa.
• La prova contraria del contribuente in materia di accertamenti bancari deve essere analitica e specifica per ciascuna movimentazione, con indicazione della concreta riferibilità di ogni versamento a fatti fiscalmente irrilevanti o già inclusi nel reddito dichiarato.
• Il giudice di merito deve verificare rigorosamente l'efficacia delle giustificazioni offerte dal contribuente per ogni singola operazione bancaria e deve darne conto in motivazione; non è sufficiente un richiamo generico a sopravvenuti sgravî o alla riduzione amministrativa della pretesa.

Come è indicizzato