Cassazione Civile, Ordinanza n. 04789/2024 del 22/02/2024

Esito

La controversia

Una società aveva impugnato un avviso di liquidazione con cui l'Ufficio aveva applicato maggiori imposte di registro, catastale e ipotecaria, riqualificando ai fini fiscali un'operazione composta dal conferimento di un ramo d'azienda e dalla successiva cessione delle partecipazioni nella società conferitaria come cessione d'azienda. La CTP aveva rigettato il ricorso e la CTR aveva confermato, ritenendo legittima la riqualificazione complessiva dell'operazione sulla base della sua causa economica unitaria e della possibilità di considerare atti collegati. In cassazione la contribuente ha dedotto: (1) violazione delle norme sull'avviso di liquidazione, per l'uso di tale atto in sede di riqualificazione; (2) violazione dell'art. 20 d.P.R. 131/1986 e dell'art. 10-bis L. 212/2000, per l'assenza di contraddittorio procedimentale; (3) violazione dell'art. 20 d.P.R. 131/1986, per avere la CTR fondato la tassazione sulla valutazione unitaria di più negozi e sugli effetti economici dell'operazione; (4) nullità della sentenza per motivazione apparente. La Corte ha ritenuto fondato il terzo motivo e ha assorbito gli altri, affermando che, dopo la riforma dell'art. 20, la riqualificazione ai fini dell'imposta di registro deve restare ancorata al solo contenuto testuale dell'atto presentato alla registrazione, senza considerare elementi extratestuali o atti collegati; la valutazione della sostanza economica dell'operazione può semmai rilevare nell'ambito dell'abuso del diritto ex art. 10-bis L. 212/2000, ma non nell'interpretazione dell'art. 20. Poiché la riqualificazione era stata operata considerando una pluralità di atti distinti anche esterni all'atto tassato, la sentenza è stata cassata e il ricorso originario della contribuente è stato accolto nel merito.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il terzo motivo di ricorso, dichiarando assorbiti gli altri. Ha cassato la sentenza della CTR e, non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatto, ha deciso nel merito accogliendo il ricorso originario della contribuente contro l'avviso di liquidazione. Le spese dell'intero giudizio sono state integralmente compensate, in considerazione del recente consolidamento dell'orientamento interpretativo conseguente alle modifiche normative dell'art. 20 d.P.R. 131/1986 e agli interventi chiarificatori della Corte costituzionale.

Norme richiamate

• art. 20 d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131

  "deve essere applicata (o) per individuare la tassazione da riservare al singolo atto presentato per la registrazione, prescindendo da elementi interpretativi esterni all'atto stesso"

  Norma di interpretazione degli atti ai fini dell'imposta di registro, da applicare in base al contenuto del singolo atto e non agli elementi extratestuali o agli atti collegati; non consente una riqualificazione fondata sulla sostanza economica complessiva dell'operazione.

• art. 10-bis L. 27 luglio 2000, n. 212

  La considerazione di vantaggi fiscali indebiti e di operazioni prive di sostanza economica appartiene, se del caso, alla disciplina dell'abuso del diritto, non all'interpretazione dell'art. 20 dell'imposta di registro.

• artt. 41 e 54 d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131

  Richiamati dalla ricorrente per censurare l'uso dell'avviso di liquidazione in sede di riqualificazione negoziale.

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  Parametri di deduzione della violazione di legge nei motivi di ricorso per cassazione.

• art. 132, comma 2, n. 4, c.p.c.

  Richiamato per la censura di nullità della sentenza per motivazione apparente.

• art. 36, comma 2, n. 4, d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  Richiamato per la censura di nullità della sentenza tributaria per difetto di motivazione.

• art. 3 Cost.

  Richiamato nella questione di legittimità costituzionale dell'art. 20 d.P.R. 131/1986, poi ritenuta non fondata dalla Corte costituzionale.

• art. 53 Cost.

  Richiamato nella questione di legittimità costituzionale dell'art. 20 d.P.R. 131/1986, poi ritenuta non fondata dalla Corte costituzionale.

• art. 1, comma 87, L. 27 dicembre 2017, n. 205

  Ha modificato l'art. 20 d.P.R. 131/1986, imponendo una lettura ancorata al testo dell'atto.

• art. 1, comma 1084, L. 30 dicembre 2018, n. 145

  Ha conferito valenza retroattiva alle modifiche dell'art. 20 d.P.R. 131/1986.

Massime di principio

• L'art. 20 d.P.R. 131/1986, dopo la riforma, ha natura di norma di interpretazione dell'atto e non di clausola antielusiva: l'imposta di registro va commisurata al contenuto del singolo atto presentato alla registrazione, senza ricorrere a elementi extratestuali o ad atti collegati privi di nesso testuale con esso.
• La riqualificazione fiscale di una sequenza negoziale come cessione d'azienda non è consentita ai fini dell'imposta di registro quando richiede di considerare la sostanza economica complessiva dell'operazione e non il solo atto registrato; una simile valutazione può eventualmente rientrare nell'ambito dell'abuso del diritto ex art. 10-bis L. 212/2000, con le relative garanzie procedimentali.
• Quando la decisione di merito si fonda su una lettura dell'art. 20 non più compatibile con il testo vigente, la cassazione può decidere nel merito se non occorrono ulteriori accertamenti fattuali e accogliere il ricorso introduttivo del contribuente.
• In materia di imposta di registro, la cessione di partecipazioni sociali non può essere automaticamente assimilata alla cessione d'azienda sulla base degli effetti economici perseguiti dalle parti, poiché i due negozi restano giuridicamente distinti e producono effetti diversi.

Come è indicizzato