Sentenza del 21/10/2019 n. 1272 - Comm. Trib. Prov. Torino

Esito

La controversia

I ricorrenti hanno impugnato l'avviso di rettifica e liquidazione relativo alla cessione, da parte di D. M. e M. M., del 100% delle quote della società D. S.r.l. a G.B. mbH per 13.000.000 euro. L'Agenzia delle Entrate aveva riqualificato l'operazione, ai sensi dell'art. 20 del DPR 131/1986, come cessione d'azienda anziché come cessione di partecipazioni, applicando l'imposta di registro proporzionale del 3% invece dell'imposta fissa. I ricorrenti sostenevano che l'Ufficio avesse illegittimamente considerato elementi estranei all'atto, che i soci non fossero proprietari dei beni sociali e che le modifiche normative all'art. 20 del TUR impedissero tale riqualificazione. In subordine chiedevano la disapplicazione delle sanzioni per obiettiva incertezza normativa.

La decisione

La Commissione ha riunito i due ricorsi per connessione oggettiva e li ha integralmente respinti. Ha ritenuto legittima la riqualificazione della cessione totalitaria delle quote come cessione d'azienda, poiché l'operazione aveva prodotto il trasferimento del controllo e della disponibilità economica dell'intera azienda. Secondo il Collegio, l'art. 20 del DPR 131/1986 consente di attribuire prevalenza alla natura intrinseca e agli effetti giuridici dell'atto, senza necessità di provare un intento elusivo e senza ricorrere a elementi extratestuali. L'avviso è stato quindi confermato. La richiesta di disapplicazione delle sanzioni è stata respinta, pur con compensazione integrale delle spese di giudizio in considerazione del mutamento normativo e della complessità interpretativa della materia.

Norme richiamate

• Art. 20 DPR 131/1986 (Testo unico dell'imposta di registro)

  L'imposta è applicata secondo la intrinseca natura e gli effetti giuridici degli atti presentati alla registrazione.

  La norma è stata interpretata nel senso che, anche in presenza della cessione totalitaria di quote, l'atto può essere riqualificato come cessione d'azienda quando la sua funzione economica concreta consiste nel trasferimento del controllo e della disponibilità dell'azienda. Non è necessario dimostrare un intento elusivo, purché la valutazione riguardi l'atto presentato alla registrazione.

• Art. 1, comma 87, legge indicata in sentenza come L. 2015/2017

  I ricorrenti hanno invocato la modifica dell'art. 20 del TUR per sostenere il divieto di utilizzare elementi extratestuali o atti collegati. La Commissione ha ritenuto la modifica non decisiva, poiché l'Ufficio aveva interpretato un unico negozio sulla base degli effetti da esso direttamente prodotti.

• Art. 1, comma 1084, legge 145/2018

  La disposizione è stata richiamata dai ricorrenti in relazione alla portata della nuova formulazione dell'art. 20 del TUR, ma la Commissione ha escluso che impedisse la riqualificazione dell'unico atto registrato come cessione d'azienda.

• Art. 53-bis DPR 131/1986

  È stato richiamato dai ricorrenti in relazione al rinvio all'art. 10-bis dello Statuto dei diritti del contribuente e alla disciplina dell'abuso del diritto. La Commissione ha ritenuto che il caso fosse fondato sull'interpretazione dell'atto ai sensi dell'art. 20 e non su una contestazione di abuso del diritto.

• Art. 10-bis legge 212/2000

  La sentenza distingue la riqualificazione dell'atto prevista dall'art. 20 del TUR dalla contestazione dell'abuso del diritto: nel primo caso, secondo il Collegio, non occorre provare l'intento elusivo.

• Cassazione n. 11873/2017, n. 24594/2015, n. 28064/2017 e n. 881/2019

  La giurisprudenza citata sostiene che la cessione totalitaria delle quote può avere la stessa funzione economica della cessione dell'azienda e può quindi essere tassata come tale, valorizzando la causa concreta e gli effetti oggettivi dell'operazione.

Massime di principio

• Quando viene ceduto il 100% delle quote di una società operativa, l'Amministrazione finanziaria può tentare di riqualificare l'operazione come cessione d'azienda se ritiene che l'effetto economico sostanziale sia il trasferimento dell'intera azienda.
• Secondo l'orientamento seguito dalla sentenza, la riqualificazione ai sensi dell'art. 20 del TUR non richiede la prova di un intento elusivo, perché si fonda sulla natura intrinseca e sugli effetti giuridici dell'atto.
• La distinzione tra cessione di quote e cessione d'azienda dipende anche dalla concreta struttura dell'operazione: la cessione totalitaria delle partecipazioni può essere considerata funzionalmente equivalente al trasferimento dell'azienda.
• Le modifiche normative che limitano il ricorso a elementi extratestuali non impediscono necessariamente la riqualificazione di un unico atto, se la valutazione è basata sul contenuto e sugli effetti direttamente desumibili dall'atto stesso.
• La disapplicazione delle sanzioni per obiettiva incertezza normativa non è automatica: deve emergere un'incertezza effettiva e qualificata, mentre la mera complessità o evoluzione della disciplina può incidere soltanto sulla compensazione delle spese.