Risoluzione n. 158 del 15/06/2009

Consulenza giuridica su D.M. 23 gennaio 2004 e fatturazione elettronica

La risoluzione esamina i quesiti posti da Assinform in tema di fatturazione elettronica, conservazione sostitutiva e digitalizzazione dei documenti fiscali. L’Agenzia delle entrate conferma l’impianto normativo vigente e chiarisce, punto per punto, quali adempimenti restano necessari e quali modalità tecniche sono ammissibili.

Contesto e quesiti posti da Assinform

Assinform, associazione aderente a Confindustria, rappresenta imprese attive nel settore delle tecnologie della comunicazione e dell’informazione. Nell’istanza segnala la presenza di ostacoli formali all’adozione diffusa della fatturazione elettronica e della conservazione digitale, e propone soluzioni interpretative finalizzate a semplificare il processo.

I quesiti riguardano in particolare:

• il riferimento temporale nei documenti informatici rilevanti ai fini tributari;
• il termine per la conservazione delle fatture elettroniche;
• la stampa dei documenti analogici formati tramite strumenti informatici;
• la conservazione di documenti creati elettronicamente ma privi dei requisiti del documento informatico;
• l’invio dell’impronta dell’archivio informatico;
• la distinzione tra fatture analogiche ed elettroniche.

Riferimento temporale nei documenti informatici

L’Agenzia ribadisce che il riferimento temporale, previsto dall’articolo 3, comma 1, lettera b), del D.M. 23 gennaio 2004, serve ad attestare la data del documento informatico rilevante ai fini tributari. Richiama inoltre la circolare n. 45/E del 2005, secondo cui il riferimento temporale è un’informazione associata a uno o più documenti informatici che attesta la data e l’ora di formazione della fattura elettronica.

Viene precisato che la data indicata nella fattura è la data di emissione del documento, mentre la data attestata dal riferimento temporale è la data di formazione. Le due date possono non coincidere, soprattutto nelle ipotesi di fatturazione differita ai sensi dell’articolo 21, comma 4, del d.P.R. n. 633 del 1972.

L’Agenzia conclude che:

• ogni documento informatico rilevante ai fini tributari deve recare il riferimento temporale;
• ciò vale anche per la fattura elettronica;
• esiste un interesse specifico dell’Amministrazione a conoscere quando il documento è stato formato, anche ai fini del controllo del rispetto dei termini di formazione e conservazione.

Termine per la conservazione delle fatture elettroniche

Sul termine di conservazione, l’Agenzia conferma l’orientamento già espresso nella circolare n. 45/E del 2005 e nella risoluzione n. 161/E del 2007: il processo di conservazione delle fatture elettroniche deve essere effettuato entro quindici giorni dal ricevimento o dall’emissione delle stesse.

Resta ferma la disciplina dei termini di registrazione previsti dagli articoli 23 e 25 del d.P.R. n. 633 del 1972. L’istanza di far decorrere il termine da una diversa data, come quella di registrazione in contabilità generale, non viene accolta.

Documenti creati con strumenti elettronici ma privi dei requisiti del documento informatico

L’Agenzia chiarisce che un documento formato con strumenti informatici, ma privo dall’origine del riferimento temporale e della firma elettronica qualificata, non è un documento informatico ai fini tributari, bensì un documento analogico formato tramite strumenti informatici.

Di conseguenza, per essere giuridicamente esistente ai fini fiscali, tale documento deve essere materializzato su supporto fisico, normalmente tramite stampa. Solo dopo questa materializzazione può essere acquisito nel processo di conservazione sostitutiva.

Tuttavia, l’Agenzia ammette che, per la conservazione, l’immagine del documento possa essere acquisita tramite il processo di generazione dello spool di stampa, purché siano rispettate determinate condizioni.

Conservazione tramite spool e requisiti dell’immagine

In relazione alla proposta di utilizzare lo spool al posto della stampa immediata, l’Agenzia afferma che la modalità di acquisizione dell’immagine non è predeterminata in modo rigido dalle norme. Pertanto, è possibile ricorrere allo spool o rappresentazione grafica di stampa per la conservazione dei documenti analogici formati tramite strumenti elettronici, ma solo se l’immagine ottenuta rispecchia in modo fedele, corretto e veritiero il contenuto del documento.

La risoluzione precisa inoltre che:

• l’immagine deve essere memorizzata su supporto idoneo a garantirne la leggibilità nel tempo;
• deve essere assicurato l’ordine cronologico e la continuità per ciascun periodo d’imposta;
• devono essere consentite fin da subito le funzioni di ricerca ed estrazione delle informazioni in relazione a cognome, nome, denominazione, codice fiscale, partita IVA, data o combinazioni logiche di questi elementi;
• il supporto fisico deve comunque essere conservato ed esibito agli organi accertatori fino al completamento del processo di conservazione sostitutiva.

Conservazione sostitutiva di documenti creati elettronicamente ma non informatici

L’Agenzia richiama l’articolo 4 del D.M. 23 gennaio 2004 e le disposizioni tecniche richiamate in materia di memorizzazione delle immagini dei documenti analogici. Evidenzia che la memorizzazione può avvenire mediante trasposizione su supporti idonei, anche direttamente sui supporti ottici, e che il processo si chiude con l’apposizione del riferimento temporale e della firma digitale da parte del responsabile della conservazione.

Viene sottolineato che la norma non impone uno specifico sistema di acquisizione dell’immagine; la modalità è quindi libera, purché garantisca la corrispondenza tra immagine e documento originario. Per le fatture, l’immagine deve riportare gli elementi essenziali previsti dall’articolo 21, comma 2, del d.P.R. n. 633 del 1972.

Invio dell’impronta dell’archivio informatico

In merito alla comunicazione dell’impronta dell’archivio informatico, della sottoscrizione elettronica e della marca temporale, l’Agenzia ribadisce che l’adempimento non serve solo a informare l’Amministrazione dei soggetti che adottano la conservazione sostitutiva.

La sua funzione è più ampia e sostanziale:

• attribuire rilevanza fiscale ai documenti conservati secondo le regole del decreto;
• garantire l’immodificabilità dell’archivio e dei documenti in esso contenuti;
• consentire il controllo di eventuali alterazioni, che determinerebbero una diversa impronta rispetto a quella comunicata.

Pertanto, l’adempimento non può essere sostituito da modalità più semplici. La risoluzione segnala inoltre che il D.M. 6 marzo 2009 ha modificato il termine per l’invio dell’impronta, portandolo dal mese successivo al quarto mese successivo alla scadenza dei termini di presentazione delle dichiarazioni relative a imposte sui redditi, IRAP e IVA ex d.P.R. n. 322 del 1998.

Fatture analogiche ed elettroniche e regole di conservazione

L’Agenzia conferma che l’articolo 39 del d.P.R. n. 633 del 1972 consente di archiviare in forma elettronica le fatture elettroniche consegnate o spedite in copia cartacea. In base alla circolare n. 45/E del 2005:

• la fattura elettronica trasmessa e ricevuta in forma elettronica deve essere conservata nella stessa forma;
• la fattura emessa elettronicamente ma consegnata o spedita in formato cartaceo può essere conservata in formato elettronico oppure su supporto cartaceo.

Tuttavia, tale flessibilità non si applica alle fatture emesse nei confronti delle Amministrazioni dello Stato, anche ad ordinamento autonomo, degli enti pubblici nazionali e delle Regioni, quando diverranno operative le disposizioni dell’articolo 1, comma 209, della legge n. 244 del 2007.

Fatture verso le pubbliche amministrazioni

Per le fatture relative ai rapporti con le pubbliche amministrazioni indicate dalla legge finanziaria 2008, l’Agenzia evidenzia che, a decorrere dalla data di entrata in vigore del regolamento previsto dal comma 213 dell’articolo 1 della legge n. 244 del 2007, emissione, trasmissione, conservazione e archiviazione dovranno avvenire esclusivamente in forma elettronica.

Ne consegue che, da quel momento, i contribuenti non potranno più limitarsi a conservare una copia cartacea delle fatture relative a tali rapporti, dovendo applicare integralmente la disciplina della fattura elettronica prevista dal d.lgs. 20 febbraio 2004, n. 52, e dal Codice dell’amministrazione digitale.

Esito complessivo della risoluzione

La risoluzione mantiene un’impostazione rigorosa sul piano dei requisiti formali dei documenti fiscali digitali, pur ammettendo margini di flessibilità tecnica nella fase di acquisizione dell’immagine dei documenti analogici formati con strumenti informatici. In particolare, conferma la necessità del riferimento temporale, il termine quindicinale per la conservazione delle fatture elettroniche e l’obbligo dell’invio dell’impronta dell’archivio, nonché la disciplina speciale per le fatture verso la pubblica amministrazione.