Cassazione Civile, Ordinanza n. 20816/2024 del 25/07/2024

Esito

La controversia

La lite trae origine da un avviso di accertamento relativo all’anno d’imposta 2006, con cui l’amministrazione finanziaria recuperava a tassazione maggiori ricavi e riprese di costi ritenuti indetraibili, sulla base anche di indagini bancarie effettuate sui conti intestati al coniuge e alla madre del contribuente. La CTR della Toscana aveva accolto solo parzialmente l’appello del contribuente: aveva escluso che fosse necessaria l’allegazione all’avviso dell’autorizzazione alle indagini bancarie; aveva ritenuto legittima la presunzione di riferibilità al contribuente delle operazioni riscontrate sul conto del coniuge, valorizzando il vincolo familiare, un rapporto di lavoro dipendente presso il coniuge, e la riconducibilità a lui di due operazioni; aveva invece accolto il gravame quanto ai prelevamenti, non più utilizzabili come ricavi per i lavoratori autonomi dopo Corte cost. n. 228/2014. Il contribuente ha proposto ricorso per cassazione con tre motivi: 1) violazione degli artt. 7 L. 212/2000 e 3 L. 241/1990, per avere la CTR escluso l’obbligo di allegare all’avviso l’autorizzazione alle indagini bancarie; 2) violazione degli artt. 32, commi 1 e 2, 37, comma 3, e 54 d.P.R. 600/1973, 2727, 2729 e 2697 c.c., per avere la CTR ritenuto sufficiente il mero rapporto familiare a fondare la presunzione di riferibilità delle movimentazioni del conto del coniuge, senza prova di intestazione fittizia o di disponibilità del conto da parte del contribuente; 3) omesso esame di fatti decisivi, perché la CTR non avrebbe considerato il regime di separazione dei beni, l’assenza di cointestazione o delega, la cessazione del rapporto di lavoro tra i coniugi nel febbraio 2006 e la circostanza che due movimenti erano già giustificati documentalmente. La Corte ha ritenuto infondati tutti i motivi: ha affermato che l’autorizzazione alle indagini bancarie ha funzione di controllo interno e non deve essere motivata né allegata all’avviso, salvo la materiale mancanza dell’autorizzazione con concreto pregiudizio per il contribuente; ha ribadito che le indagini bancarie possono estendersi ai conti intestati a coniugi o familiari quando esistano ulteriori elementi sintomatici, e che non occorre dimostrare l’intestazione fittizia del conto, essendo sufficiente che il conto appaia nella disponibilità effettiva del contribuente sulla base di indizi gravi, precisi e concordanti; ha inoltre chiarito che il nuovo art. 7, comma 5-bis, d.lgs. 546/1992 non incide sulla disciplina delle presunzioni legali sostanziali previste in materia di accertamenti bancari. Il ricorso è stato quindi rigettato con condanna del ricorrente alle spese e all’ulteriore contributo unificato.

La decisione

La Corte ha rigettato il ricorso, confermando la decisione della CTR nella parte in cui aveva ritenuto legittimo l’utilizzo delle risultanze delle indagini bancarie, anche sui conti del coniuge, e aveva escluso l’illegittimità dell’avviso per mancata allegazione dell’autorizzazione. Ha condannato il ricorrente al pagamento delle spese del giudizio di legittimità in favore dell’Agenzia delle Entrate e ha dato atto dei presupposti per l’ulteriore contributo unificato.

Norme richiamate

• art. 7 L. 212/2000

  La Corte esclude che imponga l’allegazione all’avviso di accertamento dell’autorizzazione alle indagini bancarie, trattandosi di atto interno di controllo non destinato a essere motivato o esibito al contribuente, salvo diversa mancanza sostanziale con concreto pregiudizio.

• art. 3 L. 241/1990

  Richiamato dal ricorrente, ma la Corte non ne trae un obbligo di allegazione dell’autorizzazione alle indagini bancarie all’atto impositivo.

• art. 32, comma 7, d.P.R. 600/1973

  Attribuisce all’ufficio il potere di acquisire dati e documenti bancari previa autorizzazione; la sua funzione è di controllo e la sua mancata esibizione non determina invalidità dell’accertamento se l’autorizzazione esiste ed è stato dimostrato un pregiudizio concreto per il contribuente.

• art. 51, comma 2, n. 7, d.P.R. 633/1972

  Prevede un analogo potere di indagine bancaria in materia IVA, con la medesima funzione autorizzatoria interna.

• art. 32, commi 1 e 2, d.P.R. 600/1973

  Disciplina le presunzioni derivanti dalle movimentazioni bancarie e il relativo meccanismo probatorio, consentendo l’utilizzo di conti intestati anche a terzi se gli indizi raccolti lo giustificano.

• art. 37, comma 3, d.P.R. 600/1973

  Richiamato come base normativa del sindacato sulla riferibilità sostanziale dei redditi al contribuente, anche attraverso elementi indiziari.

• art. 54 d.P.R. 633/1972

  Norma richiamata dal ricorrente nel quadro dell’accertamento IVA; la Corte la considera nel contesto della disciplina degli accertamenti bancari.

• art. 2727 c.c.

  Richiamato per la prova presuntiva; la Corte conferma che la presunzione richiede elementi ulteriori oltre al mero rapporto familiare.

• art. 2729 c.c.

  La presunzione deve fondarsi su indizi gravi, precisi e concordanti, non sul solo vincolo di parentela o coniugio.

• art. 2697 c.c.

  L’onere della prova resta a carico dell’ufficio quanto ai fatti costitutivi dell’accertamento, ma opera la disciplina sostanziale delle presunzioni legali e della prova contraria del contribuente.

• art. 7, comma 5-bis, d.lgs. 546/1992

  "L’amministrazione prova in giudizio le violazioni contestate con l'atto impugnato. Il giudice fonda la decisione sugli elementi di prova che emergono nel giudizio e annulla l'atto impositivo se la prova della sua fondatezza manca o è contraddittoria o se è comunque insufficiente a dimostrare, in modo circostanziato e puntuale, comunque in coerenza con la normativa tributaria sostanziale, le ragioni oggettive su cui si fondano la pretesa impositiva e l'irrogazione delle sanzioni. Spetta comunque al contribuente fornire le ragioni della richiesta di rimborso, quando non sia conseguente al pagamento di somme oggetto di accertamenti impugnati."

  La norma è qualificata come sostanziale e non processuale; non elimina né modifica le presunzioni legali previste dalla normativa tributaria sostanziale, ma detta una regola di giudizio coerente con esse.

• art. 6 L. 130/2022

  Ha introdotto il comma 5-bis dell’art. 7 d.lgs. 546/1992; la Corte ne afferma la natura sostanziale.

• art. 8 L. 130/2022

  Non prevedendo una diversa decorrenza, conduce all’applicazione del nuovo art. 7, comma 5-bis, ai giudizi introdotti dopo il 16 settembre 2022.

• art. 13, comma 1-quater, d.P.R. 115/2002

  Fondamento per l’ulteriore contributo unificato dovuto dal ricorrente in caso di rigetto del ricorso.

Massime di principio

• L’autorizzazione alle indagini bancarie ha natura interna e di controllo: non deve essere allegata all’avviso di accertamento e la sua omessa esibizione al contribuente non determina, di per sé, invalidità dell’atto impositivo.
• In materia di accertamento tributario, le movimentazioni di conti intestati a un coniuge o a un familiare possono essere utilizzate ai fini presuntivi nei confronti del contribuente, ma il solo vincolo familiare non basta: l’ufficio deve allegare ulteriori elementi indiziari idonei a dimostrare la disponibilità effettiva del conto o la riferibilità delle operazioni al contribuente.
• Non è necessario che l’amministrazione dimostri l’intestazione fittizia del conto di terzi per poter utilizzare le relative movimentazioni; è sufficiente che, sulla base di elementi sintomatici, il conto possa ritenersi strumentalmente utilizzato per occultare operazioni imponibili.
• Le presunzioni legali previste dalla normativa tributaria sostanziale restano applicabili anche dopo l’introduzione dell’art. 7, comma 5-bis, d.lgs. 546/1992, che disciplina una regola di giudizio per il processo tributario ma non altera il riparto sostanziale dell’onere della prova.
• Il nuovo art. 7, comma 5-bis, d.lgs. 546/1992 ha natura sostanziale e si applica ai giudizi introdotti dopo il 16 settembre 2022, in assenza di una diversa disciplina transitoria.

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