Sentenza del 04/10/2022 n. 28736 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Accertamento Iva e sanzioni per l'anno 2000 fondati su: omessa fatturazione per operazioni imponibili tra Consorzio e consorziate, illegittima detrazione Iva per servizi resi dalla consorziata Man., infedele dichiarazione per omissione di fatture verso consorziate e omesso versamento d'imposta. L'Amministrazione aveva ricostruito che il Consorzio, pur essendo strutturato senza scopo di lucro, aveva realizzato utili e non aveva correttamente "ribaltato" costi e ricavi alle consorziate, inoltre vi erano irregolarità contabili nei rapporti con Man. e pagamenti a consulenti/socio direttore che avrebbero occultato utili. In primo e secondo grado il Consorzio ottenne accoglimento parziale; la Cassazione del 2011 cassò e rimandò, indicando i criteri (obbligo di ribaltamento, principio di inerenza). In sede di rinvio la CTPR riconobbe violazioni ma annullò i recuperi Iva per i rapporti tra Consorzio e le consorziate per assenza di danno erariale, confermando invece l'indetraibilità Iva per i rapporti con Man. e per i compensi a consulenti (importi specifici). In Cassazione il Consorzio ha censurato la decisione per ultrapetizione e vizi probatori; l'Agenzia ha proposto ricorso incidentale denunciando l'errata applicazione dei principi di diritto sulla detraibilità dell'Iva e sull'obbligo di fatturazione/autofatturazione tra consorzio e consorziate.

La decisione

La Corte di Cassazione ha: (i) accolto il primo motivo del ricorso principale (nullità per decisione ultra petita) limitatamente alla parte in cui la Commissione regionale ha trattato e deciso sulle specifiche operazioni di consulenza e direzione lavori tra M. e Man. (importo Euro 706.154,39), che non erano state oggetto del rinvio; (ii) dichiarato inammissibili alcuni motivi; (iii) accolto i motivi del ricorso incidentale dell'Agenzia ritenendo errata la scelta della Commissione regionale di respingere i recuperi Iva sulla base del criterio dell'assenza di danno erariale e per non aver rispettato i principi di diritto indicati dalla Cassazione (in particolare sul dovere di verificare l'inerenza e la corretta documentazione ai fini della detraibilità dell'Iva); (iv) ha cassato la sentenza impugnata nei limiti delle parti accolte e ha rinviato il giudizio alla Commissione tributaria regionale del Piemonte in diversa composizione, demandandole di riesaminare l'appello alla luce dei principi di diritto e di liquidare le spese di legittimità. In sostanza la pronuncia di merito è annullata parzialmente e la questione torna in rito per nuovo esame conforme ai principi indicati dalla Corte.

Norme richiamate

• art. 2602 c.c.

  Definisce la natura e la causa del consorzio; la pronuncia valorizza la funzione mutualistica del consorzio come limite alla possibilità che il consorzio trattenga utili propri, influenzando l'obbligo di ribaltamento dei costi/ricavi alle consorziate.

• art. 2614 c.c.

  Richiama la disciplina civilistica sulle scritture e la funzione mutualistica, usata per argomentare il diverso trattamento fiscale delle operazioni consortili.

• art. 2729 c.c.

  Norma sulla prova presuntiva: la decisione di merito ha valutato indizi contabili per ricostruire occultamento di utili; la Cassazione ricorda che la valutazione degli indizi è riservata al giudice di merito salvo vizi logici rilevabili in suprema sede.

• art. 112 c.p.c.

  Principio del divieto di decidere ultra petita: la Corte ha rilevato e annullato la parte della sentenza che decideva su profili non rimessi dal precedente giudice di legittimità.

• art. 360 c.p.c., comma 1, nn. 3 e 4

  Motivi di cassazione per violazione di legge (n.3) e per decisione oltre le conclusioni delle parti (n.4); utilizzati per censurare la valutazione probatoria e l'ultrapetizione.

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 (art. 2, art. 17 c.3, artt. 19, 25, 26, 27)

  Norme sul presupposto e sulla detraibilità dell'IVA; la Corte ricorda che la detraibilità richiede documentazione e inerenza e che il mancato accertamento di questi profili rende errata la decisione che si fonda sull'assenza di danno erariale.

• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546 (artt. 19, 53, 63)

  Norme di procedura tributaria richiamate dall'Agenzia per contestare il vizio di motivazione e la erronea applicazione dei principi di diritto da parte del giudice di rinvio.

• L. 27 luglio 2000, n. 212 (art. 10)

  Richiamata in relazione ai diritti e garanzie procedural-tributarie e alla corretta motivazione della decisione.

• D.Lgs. 18 dicembre 1997 (art. 7)

  Richiamato in relazione alle norme processuali/tributarie coinvolte nella discussione sui limiti del rinvio e sugli oneri probatori.

• art. 384 c.p.c., comma 2

  Richiamato dall'Agenzia per lamentare la mancata osservanza del principio di diritto enunciato dalla Cassazione nella precedente sentenza di legittimità; la Corte ha dato ragione all'Agenzia su questo punto.

• art. 1344 c.c.

  Rilevato come principio che le norme fiscali imperative escludono condotte elusive: la sentenza regionale aveva considerato possibile l'abuso del tipo consortile a fini elusivi.

Massime di principio

• Il consorzio costituito per scopi mutualistici deve documentare e giustificare il ribaltamento di costi e ricavi alle consorziate; in mancanza, l'Amministrazione può ricostruire imponibile e detrarre indebite deduzioni sulla base di elementi e indizi contabili.
• La detraibilità dell'IVA richiede prova della documentazione e dell'inerenza dei costi: l'assenza di un 'danno erariale' non è criterio decisivo per escludere il recupero dell'IVA se mancano inerenza e prova contabile.
• Il giudice di merito ha ampia discrezionalità nella valutazione degli indizi (art. 2729 c.c.), ma la Corte di legittimità può censurare vizi di diritto, motivazioni illogiche o decisioni ultra petita.
• Il contenuto del rinvio dalla Cassazione vincola il giudice di merito: questi deve applicare i principi di diritto indicati (es. obbligo di verificare inerenza e legittimità del ribaltamento) e non decidere su questioni non rimesse.
• In contenziosi tributari fra consorzio e consorziate l'onere di provare che le differenze tra fatturato del consorzio e quello della consorziata siano giustificate (provvigioni, servizi formalizzati, documentazione) grava sulle imprese che ne traggono vantaggio.
• Accertamenti basati su indizi contabili e su anomalie nei pagamenti a consulenti o soci direttori possono legittimare ricostruzioni fiscali e sanzioni, se gli elementi complessivi consentono di escludere la normale gestione mutualistica.