Cassazione Civile, Ordinanza n. 33607/2023 del 01/12/2023

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento emesso per l'anno d'imposta 2008 nei confronti di una contribuente, fondato sul possesso di cavalli da corsa come indice sintomatico di maggiore capacità contributiva ai sensi dell'accertamento sintetico. In primo grado la pretesa era stata respinta; in appello la CTR aveva ridotto del 40% il maggior reddito accertato, pur dando atto della necessità del contraddittorio preventivo. La contribuente ha proposto ricorso per cassazione con sei motivi: (1) nullità degli atti per sottoscrizione da parte di soggetto privo di valida qualifica, alla luce della disciplina sui poteri di firma e della sentenza della Corte costituzionale n. 37/2015; (2) vizio di motivazione/contrasto tra motivazione e dispositivo, perché la sentenza riteneva necessario il contraddittorio endoprocedimentale non svolto, ma non annullava l'atto limitandosi a ridurre la pretesa; (3) violazione delle norme che imporrebbero il contraddittorio preventivo negli accertamenti standardizzati; (4) violazione delle norme sulla riduzione delle sanzioni in relazione al concorso di anni d'imposta; (5) violazione della disciplina sul contenuto motivazionale dell'atto impositivo, sostenendo che alla carenza di motivazione dovesse seguire l'annullamento; (6) nullità della sentenza per motivazione apparente quanto alla riduzione equitativa del 40% della ripresa.

La decisione

La Corte ha preliminarmente respinto l'istanza di sospensione collegata alla procedura di definizione agevolata, ritenendo non dimostrata l'identità tra i carichi cartolari prodotti e l'avviso di accertamento oggetto del giudizio. Nel merito ha ritenuto infondato il primo motivo, richiamando l'orientamento consolidato secondo cui gli avvisi di accertamento possono essere sottoscritti anche da funzionario delegato non dirigente, senza che la declaratoria di incostituzionalità della norma sul conferimento degli incarichi dirigenziali travolga la validità dell'atto. Ha quindi accolto il secondo motivo, riqualificandolo come vizio ex art. 360, n. 4, c.p.c., per contrasto irriducibile tra motivazione e dispositivo: la sentenza impugnata affermava in motivazione la necessità del contraddittorio preventivo, ma nel dispositivo manteneva ferma la ripresa fiscale, limitandosi a ridurla. La Corte ha osservato che, per l'anno 2008, l'obbligo di contraddittorio preventivo per gli accertamenti standardizzati non era ancora applicabile. Tuttavia, il contrasto interno della decisione impugnata imponeva la cassazione. I motivi terzo, quarto, quinto e sesto sono stati dichiarati assorbiti. La sentenza è stata cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado per i necessari accertamenti in fatto e per il riesame della controversia.

Norme richiamate

• art. 38 d.P.R. n. 600/1973

  richiamato quale base dell'accertamento sintetico fondato su indici di capacità contributiva; la Corte ne prende atto nel quadro del giudizio, senza affermare l'obbligo di annullamento automatico per difetto di contraddittorio nel 2008

• art. 39 d.P.R. n. 600/1973

  menzionato nel confronto tra accertamento induttivo e accertamento fondato su beni-indice di ricchezza

• art. 42 d.P.R. n. 600/1973

  gli avvisi di accertamento devono essere sottoscritti a pena di nullità dal capo dell'ufficio o da funzionario delegato di carriera direttiva; la mancanza della qualifica dirigenziale non incide sulla validità dell'atto

• art. 56 d.P.R. n. 633/1972

  richiamato in combinazione con l'art. 42 d.P.R. n. 600/1973 sulla sottoscrizione degli atti impositivi

• art. 21-septies L. n. 241/1990

  invocato dalla ricorrente per sostenere la nullità dell'atto, ma non accolto

• art. 52 d.lgs. n. 546/1992

  richiamato nel motivo sulla validità degli atti e sulla sentenza della Corte costituzionale n. 37/2015

• sentenza Corte cost. n. 37/2015

  richiamata come parametro della censura, ma ritenuta irrilevante sulla validità degli avvisi sottoscritti da funzionario delegato

• art. 360, n. 3, c.p.c.

  indicato come parametro per le censure di violazione di legge nei primi, terzo, quarto e quinto motivi

• art. 360, n. 5, c.p.c.

  richiamato per il dedotto vizio motivazionale; la Corte ribadisce il ridotto sindacato di legittimità dopo la riforma del 2012

• art. 360, n. 4, c.p.c.

  utilizzato dalla Corte per riqualificare il secondo motivo, poiché il vizio denunciato riguarda il contrasto irriducibile tra motivazione e dispositivo

• art. 22 d.l. n. 78/2010

  richiamato per l'obbligo di contraddittorio preventivo negli accertamenti standardizzati, ma ritenuto applicabile solo dall'anno d'imposta 2009

• art. 12, comma 7, L. n. 472/1997

  invocato con riferimento alla disciplina sanzionatoria e al contraddittorio; il motivo è rimasto assorbito

• art. 32 d.P.R. n. 600/1973

  richiamato nel terzo motivo quale norma asseritamente violata insieme all'art. 38 d.P.R. n. 600/1973

• art. 7 L. n. 212/2000

  invocato per dedurre la carenza di motivazione dell'atto impositivo e la conseguente nullità

• art. 132, n. 4, c.p.c.

  richiamato nel sesto motivo per lamentare motivazione apparente sulla riduzione del 40%

Massime di principio

• In materia di accertamento tributario, la sottoscrizione dell'avviso è valida se apposta dal capo dell'ufficio o da un funzionario delegato appartenente alla carriera direttiva; la sopravvenuta declaratoria di incostituzionalità della disciplina sugli incarichi dirigenziali non comporta automaticamente la nullità degli atti già firmati da tali funzionari.
• Il vizio di motivazione deducibile in cassazione è oggi limitato alle sole anomalie che si traducono in violazione costituzionalmente rilevante, come mancanza assoluta di motivi, motivazione apparente o contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili; non è più censurabile la semplice insufficienza della motivazione.
• Sussiste il vizio di contrasto irriducibile tra motivazione e dispositivo quando la sentenza, in motivazione, affermi un presupposto che dovrebbe condurre all'annullamento dell'atto, ma nel dispositivo lasci invece intatta la pretesa fiscale o adotti una statuizione incompatibile con quel presupposto.
• L'obbligo di contraddittorio preventivo per gli accertamenti standardizzati, introdotto dalla normativa richiamata, opera solo per i periodi d'imposta cui la disciplina è temporalmente applicabile; non può quindi essere invocato per annualità anteriori se la legge non lo prevedeva ancora.
• Quando una sentenza impugnata è viziata da un contrasto interno decisivo sulla sorte dell'atto impositivo, i motivi ulteriori che investono profili assorbiti restano travolti dall'accoglimento del motivo decisivo e non richiedono autonoma trattazione.

Come è indicizzato