Sentenza del 01/08/2024 n. 21643 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguarda due avvisi IRES relativi al 2009 e al 2010. Per il 2009 l’Agenzia contestava la fruizione della detassazione Tremonti-ter per 8.425.000 euro, pari al 50% dell’investimento nell’impianto di produzione di energia: riteneva che l’investimento fosse stato effettuato il 12 febbraio 2009, prima dell’entrata in vigore dell’agevolazione il 1° luglio 2009. Ne conseguiva la rettifica della perdita dichiarata di 4.021.245 euro e l’accertamento di un reddito imponibile di 4.403.755 euro. Per il 2010 l’Ufficio recuperava 605.261 euro di perdite pregresse, provenienti dalla perdita 2009 rettificata, che la società aveva utilizzato per compensare il reddito dell’esercizio di 771.492 euro. Dopo il rigetto dei ricorsi da parte della C.T.P. di Ravenna, la C.T.R. aveva accolto l’appello della società. In Cassazione l’Agenzia ha dedotto, con il primo motivo, violazione dell’art. 5 del D.L. 78/2009 e delle regole di competenza, sostenendo che la consegna e il passaggio dei rischi, nonché l’avvio dei ricavi, risalissero al febbraio 2009. Con il secondo motivo ha denunciato violazione delle norme sull’onere della prova e sulle presunzioni, contestando la valutazione del verbale di consegna e degli indizi, comprese le testimonianze dei tecnici.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato il ricorso dell’Agenzia. Il primo motivo è stato dichiarato infondato: la censura non si confrontava adeguatamente con l’interpretazione del contratto adottata dalla C.T.R.; inoltre, contratto e documentazione dimostravano che nel febbraio 2009 l’impianto non aveva superato le fasi di collaudo e presentava numerosi interventi ancora necessari, tali da impedirne il funzionamento continuativo e sicuro. La consegna/accettazione definitiva è quindi intervenuta solo dopo il completamento dei lavori, l’esito positivo delle verifiche e il rilascio della certificazione CE, con atto del 22 luglio 2009. Ai fini dell’agevolazione rilevava tale accettazione definitiva, collocata nel periodo agevolato, non la consegna provvisoria o l’avvio delle prove. Il secondo motivo, pur esposto dall’Agenzia, non è stato autonomamente esaminato nella motivazione conclusiva, che ha rigettato il ricorso sulla base delle ragioni illustrate per il primo motivo. Restano pertanto fermi l’accoglimento dell’appello della società e l’esito favorevole sui due avvisi. L’Agenzia è stata condannata a rifondere le spese del giudizio di Cassazione: 16.000 euro, oltre 200 euro per esborsi, rimborso forfettario del 15%, IVA e CPA. Non si applica l’ulteriore contributo unificato previsto dall’art. 13, comma 1-quater, D.P.R. 115/2002, trattandosi di amministrazione pubblica ammessa alla prenotazione a debito.

Norme richiamate

• Art. 5, comma 1, del D.L. 1 luglio 2009, n. 78

  è escluso dall'imposizione sul reddito di impresa il 50 per cento del valore degli investimenti in nuovi macchinari e in nuove apparecchiature compresi nella divisione 28 della tabella ATECO, di cui al provvedimento del Direttore dell'Agenzia delle entrate 16 novembre 2007, pubblicato nella Gazzetta Ufficiale n. 296 del 21 dicembre 2007, fatti a decorrere dalla data di entrata in vigore del presente decreto e fino al 30 giugno 2010. L'agevolazione di cui al presente comma può essere fruita esclusivamente in sede di versamento del saldo delle imposte sui redditi dovute per il periodo di imposta di effettuazione degli investimenti.

  L’agevolazione si applica agli investimenti effettuati dal 1° luglio 2009 al 30 giugno 2010. Nel caso di un impianto realizzato mediante appalto, la data rilevante è quella della consegna e accettazione definitiva dopo il positivo completamento delle verifiche e del collaudo, non quella di una consegna provvisoria o dell’avvio delle prove.

• Art. 109 del D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR)

  nell'ipotesi in cui l'investimento in beni sia realizzato mediante un contratto di appalto a terzi, in base ai predetti criteri di competenza di cui all' art. 109 del TUIR , i relativi costi si considerano sostenuti dal committente alla data di ultimazione della prestazione, ovvero, in stati di avanzamento lavori, alla data in cui l'opera (macchinario o apparecchiatura) o porzione di essa, risulta verificata ed accettata dal committente.

  Per i beni realizzati in appalto, il costo si considera sostenuto all’ultimazione della prestazione; se sono previsti stati di avanzamento, rileva la data in cui l’opera o una sua parte è verificata e accettata dal committente. La Corte applica questo criterio collegando l’accettazione definitiva all’esito positivo del collaudo.

• Circolare dell’Agenzia delle Entrate n. 44/E del 2009, paragrafo 3.3

  nell'ipotesi in cui l'investimento in beni sia realizzato mediante un contratto di appalto a terzi, in base ai predetti criteri di competenza di cui all' art. 109 del TUIR , i relativi costi si considerano sostenuti dal committente alla data di ultimazione della prestazione, ovvero, in stati di avanzamento lavori, alla data in cui l'opera (macchinario o apparecchiatura) o porzione di essa, risulta verificata ed accettata dal committente.

  La circolare esplicita il criterio temporale per gli investimenti realizzati in appalto: ultimazione della prestazione oppure, per opere parziali, verifica e accettazione. La data di effettuazione non coincide quindi automaticamente con una consegna materiale non definitiva.

• Art. 13, comma 1-quater, del D.P.R. 30 maggio 2002, n. 115

  La Corte ha escluso l’applicazione dell’ulteriore contributo unificato perché la parte soccombente è un’amministrazione pubblica difesa dall’Avvocatura generale e ammessa alla prenotazione a debito.

Massime di principio

• Per stabilire se un investimento rientra in un’agevolazione con una finestra temporale, occorre individuare il momento in cui l’investimento è effettivamente completato secondo la disciplina applicabile, non limitarsi alla data di consegna materiale o all’avvio dell’utilizzo sperimentale.
• Quando un bene è realizzato mediante appalto e il contratto subordina l’accettazione definitiva al collaudo, alla funzionalità e ai requisiti di sicurezza, la data decisiva può essere quella dell’esito positivo delle verifiche e dell’accettazione definitiva.
• Una consegna provvisoria, l’avvio dei motori o la produzione durante le prove non dimostrano necessariamente che il bene sia stato ultimato e accettato: vanno valutati insieme al contratto, alle condizioni tecniche, alle carenze documentate e agli obblighi di certificazione.
• La documentazione contrattuale e tecnica che prova interventi ancora necessari, mancanza di sicurezza o impossibilità di funzionamento continuativo può sostenere la data successiva di ultimazione, purché coerente con le condizioni pattuite per la consegna definitiva.
• Nel contestare in giudizio la decisione di merito, il ricorrente deve confrontarsi con tutte le sue ragioni decisive, compresa l’interpretazione del contratto e il valore attribuito alla documentazione; una censura che le trascura può risultare infondata.