Sentenza del 05/06/2023 n. 15741 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia contestava la detrazione IVA relativa al 2012 ritenendo che la società avesse partecipato a una frode carosello nel commercio di tartufi, acquistando tramite societa' cosiddette cartiere (FIMA Srl e Funghi e Tartufi Sas) per mascherare l'effettivo approvvigionamento da cavatori privi di partita IVA e sfuggire cosi' all'obbligo di autofatturazione previsto dalla legge finanziaria 2005 (L. 311/2004, art.1, comma 109) che imponeva il reverse charge senza diritto alla detrazione. L'ufficio ha rideterminato l'imponibile IVA e comminato sanzioni; la societa' ha impugnato ritenendo insufficiente e mal valutata la prova presuntiva e la gestione dell'onere della prova.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il ricorso della societa', ritenendo errata la valutazione della Commissione regionale che non aveva correttamente applicato i principi sul riparto e sulla valutazione delle prove indiziarie e non aveva richiesto all'Amministrazione di provare anche l'elemento psicologico relativo alla consapevolezza dell'acquirente circa la fittizieta' dei fornitori. La Corte ha altresi' rilevato che le societa' fornitrici risultavano operare concretamente (non manifeste inesistenti) e che mancava una adeguata verifica della qualita' delle prove a sostegno della consapevolezza della ricorrente. Per questi motivi la sentenza di merito e' stata cassata e la causa rinviata alla Commissione regionale delle Marche in diversa composizione per nuovo esame, con disposizione sulla liquidazione delle spese del giudizio di legittimita'.

Norme richiamate

• Legge 30 dicembre 2004, n. 311 (Finanziaria 2005), art. 1, comma 109

  introduce l'obbligo di autofatturazione per l'acquisto di tartufi da raccoglitori occasionali (cavatori) con applicazione del reverse charge e senza diritto alla detrazione; la norma costituisce il presupposto normativo della contestazione dell'Amministrazione.

• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 36

  richiamato in relazione alle regole procedurali e sull'onere probatorio nel processo tributario; la Corte ha ritenuto che la Commissione regionale abbia mancato di applicare correttamente i criteri di valutazione delle prove.

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 19

  norme sulle fatture e sulla detrazione IVA; rilevante per il diritto a detrarre l'IVA in presenza di fatture emesse da fornitori che risultino fittizi o non correttamente identificati.

• Codice Civile, artt. 2697, 2727, 2729

  artt. 2697, 2727, 2729 c.c.

  principi sul riparto dell'onere della prova (2697) e sulle presunzioni e prova per presunzioni (2727, 2729); la Corte ha richiamato il criterio di gravita', precisione e concordanza degli indizi e l'obbligo di una valutazione complessiva.

• Art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3

  art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3

  motivo di ricorso per cassazione invocato per violazione di legge nella valutazione probatoria e nella applicazione dei principi civilistici relativi alla prova.

• D.Lgs. 31 dicembre 1997, n. 472, art. 7

  norma in materia di sanzioni tributarie; citata nel secondo motivo relativo all'applicazione delle sanzioni in misura massima, questione poi assorbita dalla cassazione.

• D.Lgs. 24 settembre 2015, n. 158

  richiamato nella censura sull'applicazione delle sanzioni; la Corte ha ritenuto che la cassazione della sentenza di merito travolge anche la statuizione sulle sanzioni.

• Direttiva 2006/112/CE

  richiamata nella giurisprudenza comunitaria che disciplina il diritto alla detrazione e la sua negazione in caso di partecipazione a operazioni soggettivamente inesistenti, in particolare nel contesto del reverse charge.

• Sentenza CGUE C-281/20 (Ferimet) e altre giurisprudenze comunitarie

  la Corte di Giustizia ha stabilito che il diritto alla detrazione può essere negato se il soggetto passivo ha indicato consapevolmente un fornitore fittizio in regime di inversione contabile o mancano elementi per verificare che il vero fornitore fosse soggetto passivo; la cassazione ha richiamato tali principi per precisare il necessario accertamento della consapevolezza dell'acquirente.

Massime di principio

• L'Amministrazione deve dimostrare non solo la fittizietà delle operazioni, ma anche, in via presuntiva, la consapevolezza (o la colpevole inconsapevolezza per insufficiente diligenza) dell'acquirente circa la natura fittizia del fornitore quando si contesta la partecipazione a operazioni soggettivamente inesistenti.
• Gli indizi vanno valutati congiuntamente in termini di gravità, precisione e concordanza; singoli elementi isolati, non correlati in un quadro logico complessivo, non sono sufficienti a reggere l'accertamento.
• Se le societa' fornitrici risultano esercitare una realta' commerciale (non sono inesistenti), occorre distinguere tra operazioni realmente eseguite da fornitori che poi evadono l'IVA e operazioni formalmente inesistenti: i profili probatori e le conseguenze sul diritto alla detrazione sono diversi.
• Nel regime di inversione contabile e in presenza di norme che escludono il diritto alla detrazione, il sindacato probatorio e' piu' stringente: la mancanza di elementi che attestino la qualita' di soggetto passivo del vero fornitore o la consapevolezza dell'acquirente circa la frode possono portare alla negazione della detrazione.
• Al contribuente spetta, una volta raggiunto l'onere probatorio da parte dell'Amministrazione, fornire prova contraria della diligenza adottata (misure di controllo, modalita' di pagamento tracciabili, coerenza dei volumi trattati rispetto ai canali di approvvigionamento, ecc.).
• I giudici tributari devono esplicitare in modo concreto le ragioni per cui ritengono insufficiente la prova contraria del contribuente; valutazioni meramente generiche o formule affermative non sostengono la decisione in cassazione.