Sentenza del 28/09/2018 n. 23497 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La società ha impugnato la sentenza della CTR della Liguria relativa a un avviso di accertamento per IRPEG, IRAP e IVA dell'anno 2000, con cui il reddito era stato ricostruito induttivamente. I motivi riguardavano: la carenza di motivazione dell'avviso, motivato per relationem mediante rinvio al processo verbale della Guardia di Finanza; l'insufficiente motivazione della sentenza d'appello; l'omessa valutazione delle contestazioni relative ai maggiori ricavi, pari a lire 106.939.461, derivanti dalla presunta vendita di autoveicoli senza fattura; e l'assenza dei requisiti di gravità, precisione e concordanza delle presunzioni utilizzate per l'accertamento.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato il primo e il secondo motivo, ritenendo legittimo il rinvio dell'avviso al processo verbale della Guardia di Finanza, purché il contribuente ne abbia avuto conoscenza o conoscibilità, e considerando sufficiente la motivazione della CTR, che aveva richiamato la decisione di primo grado effettuando anche una propria valutazione. Ha invece accolto il terzo motivo, poiché la CTR non aveva esaminato le specifiche argomentazioni della società sulla cosiddetta supervalutazione dell'usato nelle vendite di autovetture nuove e sull'apparente perdita delle vetture usate. Il quarto motivo è stato dichiarato assorbito. La sentenza è stata cassata con rinvio alla CTR della Liguria, in diversa composizione, anche per la liquidazione delle spese.

Norme richiamate

• Art. 42 del D.P.R. 600/1973

  Disciplina la motivazione degli avvisi di accertamento. Il rinvio al processo verbale della Guardia di Finanza può essere legittimo se il contribuente conosce o può conoscere il contenuto dell'atto richiamato e ciò consente un effettivo esercizio del contraddittorio.

• Art. 56 del D.P.R. 633/1972

  Riguarda la motivazione degli atti di accertamento IVA; la motivazione per relationem è ammissibile quando il richiamo a un atto istruttorio rende comprensibili le ragioni dell'accertamento.

• Art. 3, comma 3, della legge 241/1990

  La Corte ha escluso che il rinvio a un atto formato da un'altra amministrazione renda automaticamente illegittima la motivazione, quando l'atto richiamato è noto al contribuente e contiene gli elementi posti a fondamento dell'accertamento.

• Art. 36, comma 2, del D.Lgs. 546/1992

  Richiede che la sentenza tributaria esponga le ragioni della decisione. È possibile una motivazione per relationem, purché la sentenza riporti i contenuti essenziali della decisione richiamata e svolga una valutazione autonoma e verificabile.

• Art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c., nella versione applicabile ratione temporis

  Consente di censurare l'insufficiente o contraddittoria motivazione su un fatto controverso e decisivo. La motivazione è insufficiente quando omette di confrontarsi con argomentazioni specifiche potenzialmente decisive.

• Art. 39, comma 1, lettera d), del D.P.R. 600/1973

  Consente l'accertamento induttivo o analitico-induttivo sulla base di presunzioni, ma gli elementi utilizzati devono essere adeguatamente valutati e idonei a fondare la ricostruzione del reddito.

• Artt. 2, 3 e 19 del D.Lgs. 446/1997

  Riguardano la determinazione e l'applicazione dell'IRAP; la rideterminazione della base imponibile deve poggiare su una ricostruzione dei ricavi adeguatamente motivata.

• Art. 21 del D.P.R. 633/1972

  Disciplina gli obblighi di fatturazione IVA; l'eventuale contestazione di vendite non fatturate deve essere sorretta da elementi probatori o presuntivi adeguati.

• Art. 6, comma 1, del D.Lgs. 471/1997

  Prevede sanzioni per violazioni degli obblighi di fatturazione e registrazione, applicabili solo quando la ricostruzione delle operazioni imponibili sia adeguatamente dimostrata.

Massime di principio

• La motivazione per relationem di un avviso di accertamento può rinviare anche a un processo verbale della Guardia di Finanza, purché il contribuente abbia avuto o potuto avere conoscenza dell'atto e dei suoi contenuti essenziali.
• Il semplice richiamo alla motivazione di una sentenza precedente non è sufficiente: il giudice d'appello deve rendere comprensibili le ragioni per cui condivide quella decisione e confrontarsi con le contestazioni rilevanti.
• Quando il contribuente contesta specificamente un elemento utilizzato per ricostruire maggiori ricavi, il giudice deve esaminare tale contestazione; l'omissione può comportare la cassazione della sentenza per motivazione insufficiente.
• Le presunzioni fiscali utilizzate per ricostruire ricavi non possono basarsi soltanto su una valutazione astratta di irragionevolezza economica, come la scarsa redditività apparente di determinate vendite, senza considerare le concrete modalità commerciali dell'impresa.
• In presenza di operazioni complesse, come la permuta o la supervalutazione di autovetture usate nell'acquisto di veicoli nuovi, l'amministrazione e il giudice devono valutare l'effetto economico complessivo dell'operazione, non isolare singole vendite apparentemente in perdita.
• L'accoglimento di un motivo relativo alla mancata valutazione di un elemento decisivo può rendere assorbite le ulteriori contestazioni sulla sufficienza delle presunzioni, che dovranno essere riesaminate dal giudice del rinvio.