Tribunale, Sentenza T-689/24

Diritto alla detrazione IVA e ricezione tardiva della fattura

La pronuncia riguarda un rinvio pregiudiziale del Naczelny Sąd Administracyjny (Polonia) in materia di detrazione dell’IVA a monte. La controversia oppone una società soggetta a IVA all’autorità tributaria polacca e verte sulla compatibilità con la direttiva IVA di una norma nazionale che rinvia la detrazione al periodo di ricezione della fattura, anche quando la fattura sia ricevuta prima della presentazione della dichiarazione IVA.

Fatti e procedimento principale

La società I.S.A. gestisce una stanza di compensazione e liquidazione per operazioni di gas ed energia elettrica. Essa aveva acquistato tali beni ed era in possesso di fatture emesse regolarmente, ma le aveva ricevute nel periodo d’imposta successivo a quello in cui l’operazione imponibile era stata effettuata, pur prima della presentazione della dichiarazione IVA relativa al periodo originario.

L’autorità tributaria polacca aveva ritenuto che il diritto alla detrazione fosse subordinato, anche nel diritto dell’Unione, al possesso della fattura. Il giudice amministrativo di primo grado aveva confermato la tesi secondo cui la detrazione poteva essere esercitata solo al momento del ricevimento della fattura. Il giudice del rinvio, invece, dubitava che l’articolo 86, paragrafo 10b, punto 1, della legge polacca sull’IVA fosse conforme alla direttiva 2006/112/CE.

Normativa dell’Unione rilevante

La Corte richiama in particolare:

• l’articolo 63 della direttiva IVA, sul momento in cui l’imposta diventa esigibile;
• l’articolo 167, sul sorgere del diritto a detrazione;
• l’articolo 168, lettera a), sul diritto a detrarre l’IVA dovuta o assolta sugli acquisti;
• l’articolo 178, lettera a), che subordina l’esercizio della detrazione al possesso della fattura;
• l’articolo 179, primo comma, sul periodo in cui la detrazione va operata;
• l’articolo 250, paragrafo 1, relativo alla dichiarazione IVA;
• l’articolo 273, primo comma, sugli obblighi aggiuntivi imposti dagli Stati membri.

Questione pregiudiziale

Il giudice nazionale chiedeva, in sostanza, se la direttiva IVA e i principi di neutralità, effettività e proporzionalità ostino a una normativa nazionale che impedisce di esercitare la detrazione nella dichiarazione del periodo in cui sono soddisfatte le condizioni sostanziali, qualora la fattura non sia stata ancora ricevuta in quel periodo, benché lo sia stata prima della dichiarazione.

Ragionamento della Corte

La Corte ribadisce che il diritto alla detrazione costituisce un principio fondamentale del sistema comune dell’IVA e mira a esonerare integralmente il soggetto passivo dall’onere dell’imposta assolta nell’ambito della sua attività economica. Per questo motivo, la detrazione deve, in linea di principio, essere esercitata immediatamente.

Dalla direttiva IVA emerge una distinzione netta tra:

• condizioni sostanziali, che riguardano la nascita del diritto a detrazione e dipendono, in particolare, dall’acquisto del bene o servizio da un altro soggetto passivo e dal suo impiego per operazioni imponibili;
• condizioni formali, che riguardano le modalità di esercizio del diritto, tra cui il possesso della fattura.

La Corte sottolinea che il diritto a detrazione sorge quando l’imposta diventa esigibile, ossia nel momento della cessione di beni o prestazione di servizi, e non dipende dalla sola disponibilità della fattura. La fattura è una condizione formale per l’esercizio del diritto, non per la sua nascita.

La normativa polacca, invece, introduceva una condizione ulteriore: il soggetto passivo non poteva esercitare la detrazione nel periodo in cui il diritto era sorto se non aveva ricevuto la fattura entro lo stesso periodo, anche se la riceveva prima della dichiarazione. Secondo la Corte, tale meccanismo posticipa indebitamente l’esercizio del diritto e fa gravare temporaneamente il soggetto passivo dell’onere dell’IVA, in violazione dei principi di neutralità e proporzionalità.

La Corte richiama inoltre la propria giurisprudenza sulla rettifica retroattiva delle fatture: se è possibile esercitare la detrazione per il periodo originario anche in presenza di una fattura successivamente rettificata, a maggior ragione ciò deve valere quando la fattura regolare è già disponibile al momento della dichiarazione.

Quanto all’articolo 273 della direttiva IVA, la Corte osserva che gli Stati membri possono adottare misure per garantire la corretta riscossione dell’imposta e prevenire frodi o abusi, ma tali misure devono rispettare la proporzionalità e non possono costituire una disciplina generale che ostacoli sistematicamente il diritto a detrazione in assenza di un concreto rischio di evasione. Nel caso di specie, la fattura era già disponibile al momento della dichiarazione, sicché l’argomento antifrode non giustificava il rinvio della detrazione.

Decisione e dispositivo

La Corte risponde che l’articolo 167, l’articolo 168, lettera a), e l’articolo 178, lettera a), della direttiva IVA, nonché i principi di neutralità dell’IVA e di proporzionalità, ostano a una normativa nazionale che impedisca al soggetto passivo di detrarre l’IVA a monte nella dichiarazione del periodo in cui ha soddisfatto le condizioni sostanziali, solo perché la fattura non era ancora stata ricevuta in quel periodo, quando però essa sia stata ricevuta prima della presentazione della dichiarazione.

Principio affermato

La ricezione della fattura è una condizione formale per l’esercizio della detrazione, ma non può essere utilizzata per differire la nascita del diritto quando le condizioni sostanziali sono già realizzate e il documento è disponibile al momento della dichiarazione. Una norma nazionale che produca tale effetto è incompatibile con il sistema comune dell’IVA.