Regolamento (UE) 2017/1987

Modifiche all’IFRS 15 "Ricavi provenienti da contratti con i clienti"

Il regolamento recepisce nell’ordinamento UE i chiarimenti pubblicati dallo IASB nell’aprile 2016 sull’IFRS 15. La finalità è precisare alcune regole applicative del principio sui ricavi, fornendo anche un’agevolazione transitoria aggiuntiva per le imprese.

Contesto e ratio dell’intervento

La Commissione interviene sul regolamento (CE) n. 1126/2008, che incorpora nell’Unione i principi contabili internazionali. In base ai considerando, le modifiche all’IFRS 15 sono state considerate compatibili con i criteri di adozione previsti dal regolamento (CE) n. 1606/2002 e, pertanto, devono essere integrate nell’allegato del regolamento 1126/2008.

Ambito della modifica

L’articolo 1 non riscrive l’intero IFRS 15, ma modifica puntualmente alcuni paragrafi della norma e dell’appendice B, oltre a introdurre nuove disposizioni transitorie nell’appendice C. Sono interessati, in particolare, i criteri per identificare i beni e servizi distinti, le regole per distinguere l’operatore principale dal rappresentante, la disciplina delle licenze di proprietà intellettuale e quella delle royalties basate su vendite o uso.

Beni o servizi distinti e raggruppamento delle prestazioni

I paragrafi 26, 27, 29 e 30 chiariscono quando un bene o servizio promesso al cliente debba essere trattato come "distinto". Il requisito è duplice: il cliente deve poter beneficiare del bene o servizio autonomamente o con altre risorse facilmente disponibili, e la promessa di trasferimento deve essere distinta dalle altre promesse contrattuali.

Il testo fornisce esempi di prestazioni che possono rientrare nel contratto, tra cui vendita o rivendita di beni, rivendita di diritti, esecuzione di compiti concordati, servizi di stand ready, intermediazione, costruzione o produzione per il cliente, licenze e opzioni di acquisto di beni o servizi aggiuntivi. Viene inoltre precisato che, quando una prestazione non è distinta, essa va combinata con altre prestazioni fino a individuare una combinazione distinta, che può determinare un’unica obbligazione di fare.

Entità che agisce per conto proprio o come rappresentante

La guida operativa dell’appendice B è modificata per disciplinare il caso in cui un terzo intervenga nella fornitura al cliente. L’entità deve valutare, per ciascun bene o servizio promesso, se stia adempiendo in nome proprio o solo organizzando la prestazione da parte del terzo.

Se l’entità controlla il bene o servizio prima del trasferimento al cliente, agisce per conto proprio e rileva il ricavo al lordo. Se invece la sua obbligazione consiste solo nel far sì che il terzo fornisca il bene o servizio, essa agisce come rappresentante e rileva solo commissioni o onorari, normalmente al netto dei corrispettivi pagati al terzo. Tra gli indici di controllo vengono indicati: responsabilità principale verso il cliente, esposizione al rischio di magazzino e discrezionalità nella determinazione del prezzo.

Licenze di proprietà intellettuale

La disciplina delle licenze è precisata in modo esteso. La licenza attribuisce diritti sulla proprietà intellettuale dell’entità e può riguardare software, contenuti audiovisivi, franchising, brevetti, marchi e diritti d’autore.

Se la licenza è distinta dagli altri beni o servizi, occorre stabilire se conferisca un diritto di accesso alla proprietà intellettuale lungo la durata della licenza oppure un diritto di utilizzo della proprietà intellettuale così come esistente al momento della concessione. Nel primo caso il ricavo si rileva nel tempo, nel secondo in un momento determinato. I criteri per il diritto di accesso richiedono che il contratto preveda, o il cliente si attenda ragionevolmente, attività dell’entità con impatto significativo sulla proprietà intellettuale; che il cliente sia esposto agli effetti di tali attività; e che tali attività non comportino il trasferimento simultaneo di beni o servizi.

Il regolamento chiarisce anche che restrizioni temporali, geografiche o di utilizzo non sono decisive per qualificare la licenza, e che l’obbligo di difendere un brevetto non costituisce una distinta obbligazione di fare.

Royalties basate sulle vendite o sull’uso

Per le royalties collegate a licenze di proprietà intellettuale, il ricavo va rilevato solo quando, o man mano che, si verifica l’ultimo tra: la successiva vendita o utilizzazione e l’adempimento dell’obbligazione di fare cui la royalty è attribuita. Se la royalty riguarda solo una licenza di proprietà intellettuale, o se tale licenza è l’elemento predominante del corrispettivo, la regola speciale si applica integralmente; altrimenti, la royalty segue la disciplina generale del corrispettivo variabile.

Disposizioni transitorie e prima applicazione

L’appendice C è modificata per coordinare la prima applicazione dei chiarimenti. Il principio generale è che le imprese devono applicare le modifiche a partire dai bilanci degli esercizi aventi inizio il 1º gennaio 2018 o dopo tale data; l’applicazione anticipata è espressamente ammessa.

Sono previsti due modelli transitori: applicazione retroattiva piena a tutti gli esercizi comparativi, con la possibilità di usare specifici espedienti pratici; oppure applicazione retroattiva limitata, con iscrizione dell’effetto cumulativo nel patrimonio netto di apertura dell’esercizio di applicazione iniziale. Le semplificazioni consentono, tra l’altro, di non rideterminare alcuni contratti completati, di usare il prezzo dell’operazione al momento del completamento per i contratti con corrispettivo variabile e di evitare la rideterminazione retroattiva di modifiche contrattuali antecedenti alla prima data di presentazione o alla data di applicazione iniziale, a seconda del metodo scelto.

Entrata in vigore e efficacia

L’articolo 3 dispone che il regolamento entra in vigore il ventesimo giorno successivo alla pubblicazione nella Gazzetta ufficiale dell’Unione europea. Come usuale per i regolamenti UE, esso è obbligatorio in tutti i suoi elementi e direttamente applicabile in ciascuno Stato membro.