Corte di giustizia, Sentenza C-189/18

Diniego della detrazione IVA fondato su constatazioni rese in procedimenti connessi

La sentenza riguarda un rinvio pregiudiziale del Tribunale amministrativo e del lavoro di Budapest in una controversia tra Glencore Agriculture Hungary Kft. e l’amministrazione fiscale ungherese. La questione centrale è se il diritto dell’Unione consenta che, nel valutare il diritto a detrazione dell’IVA, l’amministrazione si consideri vincolata da accertamenti di fatto e qualificazioni giuridiche già compiuti in procedimenti amministrativi contro i fornitori del contribuente, divenuti definitivi, senza che quest’ultimo fosse parte di tali procedimenti.

Contesto fattuale e procedimento principale

Glencore, società ungherese operante nel commercio all’ingrosso di cereali, semi oleaginosi, mangimi e materie prime, è stata destinataria di due decisioni fiscali relative agli esercizi 2010 e 2011, con cui le è stato contestato un indebito esercizio del diritto a detrazione dell’IVA e richiesto il pagamento di imposta, sanzioni e interessi. L’amministrazione ha ritenuto che la società sapesse o avrebbe dovuto sapere di partecipare, tramite le operazioni con i propri fornitori, a una frode IVA, fondandosi su constatazioni effettuate nei controlli svolti presso tali fornitori. Il giudice del rinvio segnala che la società non aveva avuto qualità di parte nei procedimenti nei quali tali constatazioni erano state rese e che le erano stati comunicati solo estratti del materiale utilizzato dall’amministrazione.

Normativa rilevante

La Corte richiama in particolare:

• gli articoli 167 e 168 della direttiva 2006/112/CE, che disciplinano il diritto a detrazione dell’IVA;
• l’articolo 267 TFUE, base del rinvio pregiudiziale;
• l’articolo 47 della Carta dei diritti fondamentali dell’Unione europea, relativo al diritto a un ricorso effettivo e a un giudice imparziale;
• l’articolo 51, paragrafo 1, della Carta, per l’applicabilità dei diritti fondamentali quando lo Stato membro attua il diritto dell’Unione. Sono inoltre menzionate norme interne ungheresi sulla prova, sull’accesso al fascicolo e sull’effetto delle constatazioni compiute in controlli connessi.

Questioni sottoposte alla Corte

Il giudice nazionale chiedeva, in sostanza, se:

• l’amministrazione possa fondare il diniego della detrazione su constatazioni definitive compiute in procedimenti contro i fornitori, vincolandosi a tali accertamenti;
• il soggetto passivo debba poter accedere integralmente al fascicolo e ai documenti rilevanti dei procedimenti connessi;
• il giudice adito debba poter controllare se le prove provenienti da procedimenti connessi siano state acquisite e utilizzate nel rispetto del diritto dell’Unione.

Ragionamento della Corte sulla detrazione IVA e sulla lotta alla frode

La Corte ribadisce che il diritto a detrazione costituisce un principio fondamentale del sistema comune IVA e non può, in linea di principio, essere limitato. Tuttavia, il beneficio deve essere negato quando sia dimostrato, con elementi oggettivi, che il soggetto passivo sapeva o avrebbe dovuto sapere di partecipare a una frode IVA. Spetta alle autorità fiscali provare adeguatamente tali elementi oggettivi. In linea di principio, il diritto dell’Unione non disciplina le modalità di assunzione della prova in materia di frode IVA, ma le regole nazionali devono rispettare l’effettività del diritto dell’Unione e i diritti garantiti dalla Carta.

Utilizzo di prove provenienti da procedimenti connessi

La Corte richiama la propria giurisprudenza, in particolare la sentenza WebMindLicenses, per affermare che l’amministrazione può utilizzare prove acquisite in procedimenti penali o amministrativi paralleli o connessi, anche se il soggetto passivo non era parte di tali procedimenti, purché siano rispettati i diritti fondamentali. In questo contesto, il principio del rispetto dei diritti della difesa si applica pienamente a un procedimento di controllo IVA, poiché si tratta di una misura adottata nell’ambito dell’attuazione del diritto dell’Unione.

Diritti della difesa e accesso al fascicolo

La Corte sottolinea che il diritto di essere ascoltati implica che il destinatario di una decisione lesiva possa conoscere gli elementi su cui l’amministrazione intende fondarsi e possa far valere utilmente il proprio punto di vista prima dell’adozione della decisione. Da ciò deriva un corollario essenziale: il diritto di accesso al fascicolo. In un procedimento tributario come quello in esame, il soggetto passivo deve poter accedere a tutti gli elementi del fascicolo che l’amministrazione intende utilizzare, compresi quelli provenienti da procedimenti penali o amministrativi connessi, nonché agli elementi potenzialmente utili alla difesa, salvo limiti giustificati da obiettivi di interesse generale come riservatezza, segreto professionale, tutela della vita privata o efficacia dell’azione repressiva. La Corte esclude che sia sufficiente una mera comunicazione indiretta e selettiva, per estratti, degli elementi rilevanti: una simile prassi non soddisfa i requisiti dei diritti della difesa.

Limiti alla prassi nazionale che attribuisce efficacia vincolante alle constatazioni definitive

La Corte riconosce che una regola nazionale che imponga coerenza nell’uso delle qualificazioni giuridiche e delle constatazioni relative ai medesimi fatti può, in linea di principio, perseguire obiettivi legittimi di certezza del diritto e uguaglianza tra contribuenti. Tuttavia, tale regola non può tradursi nell’esonero dell’amministrazione dall’obbligo di comunicare al soggetto passivo le prove e le constatazioni su cui intende fondare il diniego, né può privarlo della possibilità di contestarle efficacemente nel procedimento che lo riguarda. In caso contrario, la restrizione dei diritti della difesa diventa sproporzionata e lesiva della loro sostanza.

Controllo giurisdizionale effettivo ex articolo 47 della Carta

Ai fini dell’articolo 47 della Carta, il giudice investito del ricorso deve poter verificare la legittimità dell’ottenimento e dell’uso delle prove acquisite in procedimenti amministrativi connessi e delle constatazioni poste a fondamento delle decisioni definitive adottate nei confronti dei fornitori. La Corte insiste sul fatto che le constatazioni delle autorità amministrative non vincolano il giudice. Se il giudice non può svolgere tale verifica, l’effettività della tutela giurisdizionale viene meno e le prove indebitamente utilizzate non possono essere ammesse; di conseguenza, la decisione impugnata deve essere annullata se risulta priva di fondamento.

Dispositivo

La Corte dichiara che la direttiva 2006/112/CE, il principio del rispetto dei diritti della difesa e l’articolo 47 della Carta non ostano, in linea di principio, a una normativa o prassi nazionale come quella descritta, ma solo a condizione che:

• l’amministrazione non sia esentata dal comunicare al contribuente le prove su cui intende fondare la decisione;
• il contribuente possa accedere, durante il procedimento, a tutti gli elementi raccolti nei procedimenti connessi o comunque rilevanti per la difesa, salvo limiti giustificati da interessi generali;
• il giudice possa controllare la legittimità dell’acquisizione e dell’utilizzo di tali elementi e delle constatazioni contenute nelle decisioni definitive rese nei confronti dei fornitori.

Principi pratici per il contenzioso IVA

La decisione conferma che, in materia di frodi IVA, l’amministrazione può far leva su accertamenti effettuati in procedimenti terzi, ma non può trasformare tali accertamenti in una prova incontestabile sottratta al contraddittorio del contribuente interessato. Per gli operatori e i difensori, il punto decisivo è verificare se il contribuente abbia avuto accesso reale alle prove e se il giudice nazionale sia stato messo in condizione di controllarne la legittimità e la rilevanza.