Sentenza del 02/12/2024 n. 30814 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Impugnazione di due avvisi di accertamento (IRPEF, IRAP, IVA) per gli anni 2008 e 2009 che avevano disconosciuto i costi relativi a prestazioni (bonifica telefonica e ambientale) fatturate dalla Leadertech Srl, ritenuta dall'Amministrazione una mera 'cartiera' e quindi le operazioni oggettivamente inesistenti. In sede di appello tributario la CTR aveva confermato l'accertamento basandosi su indizi e riscontri. Il ricorrente ha prodotto in Cassazione la sentenza penale di assoluzione (Tribunale di Padova n. 2187/2015) irrevocabile con formula "perché il fatto non sussiste", dalla quale risultava che le prestazioni erano state effettivamente eseguite. Questione centrale: applicabilità, quale ius superveniens, dell'art. 21-bis D.Lgs. n. 74/2000 (introdotto dal D.Lgs. n. 87/2024) che riconosce efficacia di giudicato nel processo tributario alla sentenza penale dibattimentale irrevocabile di assoluzione, anche quando l'assoluzione è divenuta irrevocabile prima dell'entrata in vigore della norma ma il giudizio di Cassazione tributaria era ancora pendente alla data di entrata in vigore.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto i motivi principali (2°, 3°, 6°, 9°, 10°) ritenendoli fondati alla luce dell'art. 21-bis D.Lgs. n. 74/2000 (come introdotto dal D.Lgs. n. 87/2024). Ha dichiarato applicabile lo ius superveniens anche al caso in cui la sentenza penale dibattimentale irrevocabile di assoluzione era già passata in giudicato prima dell'entrata in vigore della nuova norma, purché alla data di entrata in vigore fosse ancora pendente il giudizio di cassazione tributaria; essendo qui verificati i requisiti (assoluzione con formula "perché il fatto non sussiste", identità dei fatti), la sentenza penale ha efficacia di giudicato nel processo tributario quanto all'esistenza dei fatti: pertanto, i fatti oggetto delle riprese fiscali vanno ritenuti non sussistenti. La sentenza impugnata è stata cassata e la causa decisa nel merito con accoglimento del ricorso del contribuente. Le spese dei gradi di merito e del giudizio di legittimità sono compensate.

Norme richiamate

• art. 21-bis D.Lgs. n. 74 del 2000 (introdotto dal D.Lgs. n. 87 del 2024)

  1. La sentenza irrevocabile di assoluzione perché il fatto non sussiste o l'imputato non lo ha commesso, pronunciata in seguito a dibattimento nei confronti del medesimo soggetto e sugli stessi fatti materiali oggetto di valutazione nel processo tributario, ha, in questo, efficacia di giudicato, in ogni stato e grado, quanto ai fatti medesimi. 2. La sentenza penale irrevocabile di cui al comma 1 può essere depositata anche nel giudizio di Cassazione fino a quindici giorni prima dell'udienza o dell'adunanza in camera di consiglio. 3. Le disposizioni dei commi 1 e 2 si applicano, limitatamente alle ipotesi di sentenza di assoluzione perché il fatto non sussiste, anche nei confronti della persona fisica nell'interesse della quale ha agito il dipendente, il rappresentante legale o negoziale, ovvero nei confronti dell'ente e società, con o senza personalità giuridica, nell'interesse dei quali ha agito il rappresentante o l'amministratore anche di fatto, nonché nei confronti dei loro soci o associati.

  Introduce efficacia vincolante della sentenza penale dibattimentale irrevocabile di assoluzione (con specifiche formule) nel processo tributario rispetto agli stessi fatti materiali; norma di natura processuale applicabile anche come ius superveniens ai processi pendenti alla sua entrata in vigore.

• D.Lgs. n. 87 del 2024

  Ha introdotto l'art. 21-bis al D.Lgs. n. 74/2000; rilevante per il principio di applicazione ius superveniens.

• art. 654 cod. proc. pen.

  Prevede l'efficacia vincolante del giudicato penale nei procedimenti civili/amministrativi a determinate condizioni; richiamato per il confronto con la disciplina previgente e per definire i limiti dell'autorità del giudicato penale fuori dal processo penale.

• art. 25 D.Lgs. n. 74 del 2000

  Ha abrogato la previgente disposizione che riconosceva l'efficacia vincolante automatica del giudicato penale nel processo tributario; citato nella ricostruzione storica del rapporto tra processi.

• art. 7, comma 4, D.Lgs. n. 546 del 1992

  Indica limiti probatori nel processo tributario (divieto di prova testimoniale): richiede che il giudice tributario verifichi la rilevanza e ammissibilità delle prove anche quando vi sia un giudicato penale.

• art. 116 cod. proc. civ.

  Attribuisce al giudice tributario poteri di valutazione autonoma del materiale probatorio; richiamato per sottolineare il precedente orientamento secondo cui la sentenza penale non produceva automaticamente efficacia vincolante.

• art. 360 cod. proc. civ.

  Norma che disciplina i motivi di ricorso per cassazione; richiamata perché i vari motivi del ricorrente erano proposti ai sensi di specifici numeri di tale articolo.

• art. 11 delle preleggi

  Principio secondo cui, in mancanza di disposizioni transitorie, la nuova norma processuale si applica anche agli atti successivi all'entrata in vigore dei processi iniziati prima; fondamento dell'applicazione ius superveniens.

Massime di principio

• L'art. 21-bis D.Lgs. n. 74/2000 (introdotto dal D.Lgs. n. 87/2024) attribuisce efficacia vincolante nel processo tributario alla sentenza penale dibattimentale irrevocabile di assoluzione pronunciata con le formule "perché il fatto non sussiste" o "l'imputato non lo ha commesso" quando riguarda gli stessi fatti materiali; il giudice tributario deve riconoscere tale efficacia e non procedere a nuovi accertamenti sui fatti identici.
• La norma ha natura processuale e quindi può operare come ius superveniens: se l'assoluzione penale è divenuta irrevocabile prima dell'entrata in vigore della norma ma il giudizio di Cassazione tributaria è ancora pendente alla data di entrata in vigore, l'art. 21-bis è applicabile e il giudicato penale è vincolante nel processo tributario.
• Per invocare l'efficacia del giudicato in Cassazione occorre depositare la sentenza penale irrevocabile nei termini previsti (anche fino a 15 giorni prima dell'udienza, secondo il comma 2 dell'art. 21-bis); la mancata produzione nei termini potrebbe pregiudicare la sua considerazione in Cassazione.
• La tutela si limita ai 'medesimi fatti materiali': se la contestazione tributaria verte su fatti differenti o su aspetti non valutati nel processo penale, l'efficacia vincolante non opera e il giudice tributario mantiene il potere di autonoma valutazione probatoria.
• La norma non dispone la sospensione automatica del processo tributario in pendenza del penale; tuttavia, laddove ricorrano i presupposti, il giudicato penale assolve il contribuente anche nel processo tributario senza necessità di ulteriori accertamenti di fatto.
• L'efficacia è limitata alle formule di assoluzione sostanziali (merceologiche) e non si estende alle assoluzioni su questioni formali o per cause diverse dalla valutazione di merito sull'esistenza del fatto.
• Nel caso di assoluzione dell'agente/representante con riferimento ad attività svolte nell'interesse di terzi (comma 3 art. 21-bis), l'efficacia può estendersi anche alla persona fisica, all'ente o ai soci interessati, secondo i limiti testuali della norma.
• Anche se prima del 2024 la giurisprudenza non riconosceva automatica efficacia vincolante al giudicato penale nel processo tributario, dopo l'intervento normativo il contribuente può ottenere l'annullamento degli accertamenti fiscali quando soddisfatti i requisiti normativi; pertanto, in casi analoghi è strategico produrre e valorizzare l'assoluzione penale irreversibile con la formula sostanziale indicata.