Sentenza del 26/01/2021 n. 1559 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

A seguito di verifica l'Agenzia ha ritenuto indeducibili i costi sostenuti per acquisti da fornitori domiciliati in paesi a fiscalità privilegiata (black list) per l'anno 2004, emettendo avviso di accertamento per maggior reddito d'impresa e maggior volume d'affari e recuperando IRPEG e IRAP con sanzioni e interessi. In primo grado il ricorso del contribuente era stato respinto, in appello la C.T.R. ha accolto l'impugnazione ritenendo che la documentazione prodotta dimostrasse l'effettività delle operazioni e che le stesse rispondessero a un interesse economico della società, desumibile anche dai risultati di bilancio. L'Agenzia ha impugnato in Cassazione deducendo errore di diritto per avere la C.T.R. desunto l'interesse economico da generici dati di bilancio anziché dalle specifiche caratteristiche di ciascuna operazione ex art. 110 DPR 917/86, e lamentando altresì insufficiente motivazione circa i certificati esteri e l'idoneità dei risultati di bilancio a provare la convenienza economica.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso dell'Agenzia, ritenendo fondate le doglianze. Ha affermato che la disciplina vigente al 1/1/2004 (art. 110 DPR 917/1986, commi 10 e 11, come novellata dal D.Lgs. 344/2003) instaura una presunzione relativa di indeducibilità superabile solo con prova della reale attività commerciale del fornitore estero o della sussistenza di un effettivo interesse economico dell'operazione. Tale interesse va valutato con riferimento a tutti gli elementi specifici dell'operazione (prezzo negoziato, costi accessori, tempi di consegna, vincoli contrattuali, ecc.) e non può essere desunto in modo sommario da generici risultati di bilancio se non adeguatamente motivato. La motivazione della C.T.R. è stata ritenuta carente perché non indicava quali risultanze di bilancio si assumevano provanti né perché esse dimostrassero la convenienza economica delle operazioni. La sentenza impugnata è stata cassata e il giudizio rinviato alla Commissione Tributaria Regionale del Veneto in diversa composizione, con regolamentazione delle spese di causa.

Norme richiamate

• DPR 22 dicembre 1986, n. 917, art. 110, commi 10 e 11 (come novellato dal D.Lgs. 12 dicembre 2003, n. 344)

  Non sono ammessi in deduzione le spese e gli altri componenti negativi derivanti da operazioni intercorse tra imprese residenti ed imprese domiciliate fiscalmente in Stato o territori non appartenenti all'Unione Europea aventi regimi fiscali privilegiati ... Le disposizioni non si applicano quando le imprese residenti in Italia forniscano la prova che le imprese estere svolgono prevalentemente un'attivita' commerciale effettiva, ovvero che le operazioni poste in essere rispondono ad un effettivo interesse economico e che le stesse hanno avuto concreta esecuzione.

  La norma instaura una presunzione relativa di indeducibilità dei costi per operazioni con soggetti in black list; l'onere probatorio spetta al contribuente che deve dimostrare alternativamente l'effettiva attività commerciale del fornitore estero (struttura organizzativa) oppure l'esistenza di un effettivo interesse economico dell'operazione, valutato con riferimento a tutti gli elementi concreti dell'operazione.

• art. 360 c.p.c., comma 1, nn. 3 e 5

  Norme processuali che disciplinano i motivi di ricorso in Cassazione: errore di diritto (n.3) e insufficiente motivazione su fatto decisivo (n.5). Sono state usate dall'Amministrazione per censurare la valutazione della C.T.R. e la sua motivazione.

Massime di principio

• La presunzione di indeducibilità per operazioni con soggetti in black list è superabile solo con prova specifica e documentale: non bastano affermazioni generiche o dati di bilancio non motivati.
• Per dimostrare l'effettivo interesse economico di una operazione occorre fornire elementi relativi alla singola operazione: prezzo comparato, costi accessori, tempi di consegna, condizioni contrattuali, alternative di mercato e ragioni gestionali che rendano conveniente la scelta del fornitore in black list.
• La prova dell'attività commerciale effettiva del fornitore estero richiede dimostrazione della sua struttura organizzativa e dell'effettiva esecuzione delle prestazioni (contratti, fatture, bolle di consegna, corrispondenza, pagamenti, certificati di esecuzione).
• Documenti formali esteri o risultati di bilancio possono concorrere alla prova ma devono essere collegati e spiegati in modo specifico: il giudice richiede motivazione che colleghi quei documenti al requisito dell'interesse economico.
• In sede giudiziale è fondamentale che la motivazione espliciti quali elementi probatori sono stati ritenuti decisivi e per quale ragione; valutazioni generiche espongono al vizio di insufficiente motivazione e alla cassazione.
• Per il contribuente è buona prassi conservare e proporre documentazione che dimostri comparabilità di prezzo, analisi costi/benefici, obblighi contrattuali e ogni elemento che giustifichi la scelta del fornitore estero rispetto a fornitori alternativi.