Risoluzione n. 129 del 27/05/2009

Rimborsi IVA a soggetti non residenti e qualificazione fiscale del noleggio auto

La risoluzione esamina il trattamento IVA applicabile a una società francese che opera come intermediario nel noleggio auto in Italia e chiede se possa recuperare l’IVA sugli acquisti di servizi effettuati nel territorio dello Stato. Il documento affronta sia la possibile applicazione del regime speciale delle agenzie di viaggio, sia le modalità di rimborso dell’IVA per soggetti non residenti.

Fattispecie descritta nell’interpello

La società ALFA, di diritto francese, opera come intermediario tra locatori internazionali di autovetture e clienti residenti in Francia. Lo schema operativo indicato è il seguente:

• la società stipula convenzioni con i locatori internazionali, fissando le tariffe di noleggio;
• il cliente si rivolge ad ALFA per acquistare il servizio di noleggio, che viene contrattualmente fornito e fatturato dalla società istante;
• ALFA interpella i locatori sulla disponibilità dell’autovettura richiesta;
• se la vettura è disponibile, il cliente residente in Francia la ritira in Italia presso il locatore, presentando un voucher rilasciato da ALFA, e la riconsegna allo stesso locatore;
• il locatore internazionale fattura il servizio ad ALFA.

La società chiede se le prestazioni rese in Italia rientrino nel regime delle agenzie di viaggio e, in caso negativo, se l’IVA sugli acquisti di servizi in Italia sia detraibile o rimborsabile ai sensi dell’articolo 38-bis, secondo comma, del d.P.R. n. 633 del 1972.

Soluzione prospettata dalla società istante

ALFA ritiene che la propria attività non sia assimilabile a quella di un’agenzia di viaggio e che quindi non debba applicarsi l’articolo 74-ter del d.P.R. n. 633 del 1972. Secondo la società, non vi sarebbe commercializzazione di pacchetti turistici, poiché il D.M. n. 340 del 1999 richiede la combinazione di almeno due elementi tra trasporto, alloggio e servizi turistici non accessori, per una durata superiore alle 24 ore o comprendente almeno una notte.

La società qualifica invece la propria attività come quella di un intermediario che, in base a un mandato senza rappresentanza, acquista servizi e li rivende ai clienti per conto dei quali agisce. Da ciò fa discendere l’applicazione del regime IVA ordinario alle prestazioni di noleggio auto acquistate in Italia, con conseguente detraibilità o rimborsabilità dell’IVA. Sostiene inoltre di poter recuperare il credito IVA tramite rimborsi trimestrali ex articolo 38-bis, comma 2, previa identificazione diretta ai sensi dell’articolo 35-ter, senza perdere lo status di soggetto non residente.

Valutazione dell’Agenzia delle Entrate sul regime applicabile

L’Agenzia premette che l’interpretazione si basa esclusivamente sui fatti rappresentati nell’istanza e non comprende verifiche ulteriori sulla realtà fattuale. Sulla base di quanto descritto, ritiene condivisibile la tesi della società: l’attività di mero noleggio auto non è assoggettabile alla disciplina delle agenzie di viaggio di cui all’articolo 74-ter del d.P.R. n. 633 del 1972.

In particolare, il caso non presenta:

• la predisposizione di un pacchetto turistico, poiché non ricorrono i presupposti del D.M. n. 340 del 1999, mancando la combinazione di almeno due tra trasporto, alloggio e servizi turistici non accessori;
• la vendita di servizi turistici generici, poiché i servizi non risultano già nella disponibilità della società prima della specifica richiesta del cliente.

Il trattamento fiscale delle prestazioni deve quindi essere ricondotto agli articoli 3 e 7 del d.P.R. n. 633 del 1972.

Territorialità delle prestazioni e rilevanza IVA in Italia

L’Agenzia evidenzia che le prestazioni di noleggio auto rese da operatori nazionali alla società francese sono rilevanti in Italia ai sensi dell’articolo 7, terzo comma, del d.P.R. n. 633 del 1972, in quanto rese da soggetti domiciliati o residenti nel territorio dello Stato o da stabili organizzazioni in Italia di soggetti esteri.

Al contrario, le prestazioni rese dalla società istante in Francia non assumono rilevanza ai fini IVA in Italia. Ne deriva, secondo l’Agenzia, una situazione strutturale di credito IVA in capo al soggetto non residente.

Rimborso IVA per soggetti non residenti

Il documento ricorda che il soggetto non residente può ottenere il rimborso dell’IVA assolta in Italia attraverso diverse modalità:

• la procedura di cui all’articolo 38-ter del d.P.R. n. 633 del 1972, attuativa dell’VIII Direttiva comunitaria IVA;
• la nomina di un rappresentante fiscale;
• l’identificazione diretta ai sensi dell’articolo 35-ter del d.P.R. n. 633 del 1972, per esercitare i medesimi diritti dei contribuenti nazionali, compresa la possibilità di ottenere il rimborso dell’eccedenza d’imposta ai sensi dell’articolo 38-bis.

L’Agenzia osserva che, in astratto, la procedura che sembrerebbe più naturale è quella dell’articolo 38-ter, subordinata alla condizione che il soggetto non residente non abbia realizzato operazioni attive nel territorio dello Stato, circostanza che, secondo la rappresentazione dell’istante, ricorrerebbe nel caso esaminato.

In alternativa, il soggetto non residente può identificarsi direttamente ex articolo 35-ter e chiedere il rimborso dell’IVA a credito:

• in sede di dichiarazione annuale, ai sensi dell’articolo 38-bis, primo comma;
• oppure mediante la procedura di rimborso trimestrale di cui all’articolo 38-bis, secondo comma.

Requisito dell’attività economica avviata e onere probatorio

La risoluzione richiama la risoluzione 1° marzo 2005, n. 31/E, precisando che il soggetto non residente, per ottenere il rimborso ex articolo 38-bis, conseguente alla detrazione dell’IVA sugli acquisti, deve comunque dimostrare di aver effettuato gli acquisti in relazione a un’attività economica avviata.

Lo stesso principio vale anche nell’ipotesi di identificazione diretta tardiva: se il soggetto non residente si identifica solo dopo aver effettuato operazioni passive, la tardività integra una violazione sanzionabile, ma non impedisce l’esercizio dei diritti sostanziali connessi all’attività. Resta però necessario documentare la spettanza del diritto alla detrazione da cui origina il credito chiesto a rimborso, anche in relazione alla tipologia di operazioni svolte nello Stato di residenza.

Incompatibilità tra le diverse procedure di rimborso

L’Agenzia precisa che non è consentito attivare contemporaneamente, per le medesime somme, la procedura di rimborso ex articolo 38-bis e quella ex articolo 38-ter. I due canali sono alternativi e non cumulabili sullo stesso credito.

Possibile rilevanza di una stabile organizzazione in Italia

A integrazione delle conclusioni rese sulla base dei fatti rappresentati, la risoluzione segnala che, se emergesse l’esistenza in Italia di una stabile organizzazione attraverso cui ALFA esercita la propria attività, le prestazioni rese ai clienti avrebbero rilevanza nel territorio dello Stato. In tal caso la società dovrebbe adempiere a tutti gli obblighi previsti dalla legge per l’operatività in Italia.

Conclusione operativa

In sintesi, la risoluzione esclude l’applicazione del regime delle agenzie di viaggio al mero noleggio auto descritto nell’istanza e riconosce la possibilità, per il soggetto non residente, di recuperare l’IVA sugli acquisti in Italia attraverso gli strumenti previsti dalla normativa, a condizione che siano rispettati i presupposti sostanziali e documentali richiesti e che non vi sia cumulo tra le procedure di rimborso.