Sentenza del 07/10/2022 n. 29342 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Impugnazione di avvisi d'accertamento (anno 2004) relativi a: a) indeducibilità/indetraibilità di costi per Euro 1.474.000 riconosciuti come "complemento 2004" a consulenti mediante aumento ex post del corrispettivo per prestazioni già eseguite; b) mancata deducibilità/indetraibilità di Euro 65.000 per consulenza tecnica fatturata con descrizione generica; c) contestazione della deducibilità di una sopravvenienza passiva di Euro 120.602 iscritta per stornare un credito divenuto inesigibile a seguito di una truffa e presunta archiviazione per prescrizione; d) contestazione della deducibilità/qualificazione fiscale di Euro 1.512.487 inerenti opere di ristrutturazione edilizia (presunta demolizione del 70% dell'immobile e dismissione impianti). La controversia verte sulla inerenza dei costi, sulla documentazione, sulla qualificazione contabile/fiscale delle voci e sull'onere probatorio.

La decisione

La Corte di cassazione ha respinto la maggior parte dei motivi di ricorso: ha confermato il principio secondo cui un maggior compenso pagato volontariamente e ex post per prestazioni già eseguite non è inerente all'attività d'impresa e quindi non è deducibile ai fini IRES né legittima la detrazione IVA per mancanza del nesso oggettivo. Analogamente è stata confermata l'insufficienza probatoria relativamente alla fattura generica da Euro 65.000. Sull'elemento (c) relativo alla sopravvenienza passiva la Corte ha accolto il motivo n. 11 per carenza motivazionale della CTR circa la mancanza di "elementi certi e precisi" e ha cassato la decisione con rinvio al giudice di merito. Sull'elemento (d) la Cassazione ha ritenuto infondata la censura principale sulla presunta demolizione (confermando il giudizio di merito che non era provata la demolizione che giustifichi lo storno integrale), ma ha accolto in parte censure per omessa pronuncia della CTR in relazione alla dismissione e sostituzione degli impianti e alla eventuale applicazione di criteri di ammortamento (si è disposta parziale cassazione e rinvio). In sintesi: l'Amministrazione ha prevalso sulla maggior parte dei rilievi (indeducibilità dei pagamenti ex post; IVA; documentazione generica), mentre il ricorso è stato parzialmente accolto e rinviato per mancata e carente motivazione su specifici profili (sopravvenienza su crediti e alcune questioni sugli impianti/ammortamenti).

Norme richiamate

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR), art. 83

  Il reddito complessivo è determinato apportando all'utile o alla perdita risultante dal conto economico le variazioni in aumento o in diminuzione

  Applicata nella versione vigente per il 2004 (principio di derivazione "semplice"): il bilancio civilistico è presupposto ma la deroga non impedisce all'Amministrazione di contestare la sussistenza del fatto oggettivo a monte (es. assenza della demolizione).

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR), art. 100

  Richiamato per escludere che l'erogazione potesse essere qualificata come elargizione deducibile: mancavano i presupposti documentali e normativi per considerarla liberalità deducibile.

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR), art. 101, comma 5

  Stabilisce che le perdite su crediti sono deducibili solo se risultano da elementi certi e precisi; la Corte ha ritenuto carente la motivazione del giudice di merito nell'esaminare tali elementi, giustificando la cassazione e il rinvio.

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 (IVA), art. 19, comma 1

  Presuppone l'inerenza dell'operazione per il diritto alla detrazione IVA; la Corte ha confermato che la detrazione non sorge automaticamente con la fattura quando manca il nesso oggettivo con l'attività imponibile.

• Codice Civile, art. 2697

  Richiamato sul tema dell'onere della prova: in materia fiscale l'onere della prova dell'inerenza grava sul contribuente; la Cassazione ha confermato che la contribuzione probatoria era carente.

• Principio contabile OIC 16 (richiamato)

  La ricorrente invocava lo storno contabile previsto dall'OIC 16 per opere che eliminano parte significativa del cespite; la Corte ha però ritenuto che manchino i presupposti fattuali della demolizione e che, pertanto, l'applicazione dell'OIC non possa giustificare automaticamente la deduzione fiscale.

• Direttiva CEE 77/388, art. 17

  Citata in relazione al diritto alla detrazione IVA e al principio di neutralità: la Corte ricorda tuttavia che la neutralità non elimina l'onere di provare il nesso oggettivo tra operazione e attività soggetta ad imposta.

Massime di principio

• Un pagamento volontario e successivo a titolo di aumento del corrispettivo per prestazioni già completate e contrattualmente fissate non è automaticamente "inerente" all'attività d'impresa: non è deducibile come costo d'impresa se manca il nesso funzionale con la produzione di reddito.
• L'onere della prova sull'inerenza, sulla natura e sulla concreta destinazione dei costi grava sul contribuente: fatture generiche o documentazione insufficiente pongono a rischio la deducibilità e la detraibilità IVA.
• Per la detrazione IVA non è sufficiente la mera esistenza della fattura: occorre provare il nesso oggettivo tra la spesa e l'attività imponibile; la neutralità IVA non giustifica detrazioni se l'operazione non è effettivamente connessa all'attività d'impresa.
• Le perdite su crediti sono deducibili solo se emergono da "elementi certi e precisi": in caso di truffe o insolvibilità occorre produrre documentazione probatoria che giustifichi la perdita; il giudice deve motivare chiaramente l'apprezzamento della prova.
• In materia di contabilizzazione e derivazione del reddito (principio di derivazione semplice) l'Amministrazione può contestare la scelta contabile quando ne contesta il fatto oggettivo sottostante (es. inesistenza della demolizione), non potendo però sostituirsi alle scelte tecniche se il fatto è provato.
• Nelle opere su cespiti immobiliari va sempre valutata la qualificazione fiscale: se l'intervento costituisce manutenzione straordinaria o miglioramento va capitalizzato e ammortizzato; se si è effettivamente eliminata parte significativa del cespite può giustificarsi lo storno, ma ciò richiede prova documentale solida.
• Il giudice di merito deve fornire motivazione adeguata e illustrare il percorso logico-probatorio: omissioni o argomentazioni apodittiche sulle prove/documenti possono comportare cassazione e rinvio.