Risoluzione n. 96 del 3/08/2006

Cessione di immobile strumentale da parte di un ente non commerciale

La risoluzione esamina il regime fiscale applicabile alla cessione di un opificio industriale appartenente a una fondazione qualificata, nel quesito, come ente non commerciale. Il documento chiarisce prima la natura del bene nel patrimonio della fondazione e poi gli effetti fiscali della sua estromissione dall’ambito imprenditoriale e della successiva eventuale vendita.

Contesto fattuale e attività della fondazione

La Fondazione Beta dichiara di perseguire finalità culturali e di promozione del tessuto d’arte con metodi tradizionali. Le attività indicate sono quattro:

• produzione di tessuto d’arte in seta con telai manuali;
• attività culturale mediante rivista con pubblicità;
• corsi di formazione con rimborso costi maggiorato entro il 50%;
• concessione in affitto di azienda comprendente opificio industriale, telai, disegni antichi e know-how.

La fondazione afferma che le attività di cui ai punti 1, 2 e 4 sono commerciali e rilevanti ai fini del reddito d’impresa, mentre la n. 3 è considerata attività istituzionale non tassata ai fini del TUIR.

Vicenda dell’opificio industriale

L’opificio industriale era stato concesso in affitto d’azienda con contratto stipulato il 1° febbraio 1998 e scadenza prevista per il 31 gennaio 2007, poi risolto anticipatamente nel novembre 2003. Dopo la risoluzione, i beni sono rientrati nella disponibilità della fondazione e sono stati impiegati nell’attività produttiva e commerciale di cui al punto 1.

Con specifico riferimento all’opificio, la fondazione riferisce che:

• durante il contratto era iscritto nel libro inventari ed era considerato bene strumentale dell’attività commerciale di locazione;
• nell’esercizio 2004 è rimasto iscritto nel libro inventari, con ammortamenti contabilizzati nel conto economico e apposito fondo nel passivo;
• tuttavia è stata indicata la rendita catastale nel quadro RB del Modello Unico Enti non commerciali come cespite produttivo di reddito fondiario.

Quesiti formulati dall’istante

La fondazione chiede se, dopo la risoluzione del contratto, l’opificio debba essere considerato:

• bene commerciale inerente l’attività d’impresa, con plusvalenza tassabile ex articolo 58 TUIR in caso di cessione, e con eventuale possibilità di rivalutazione ai sensi della Finanziaria 2006;
• oppure bene patrimoniale produttivo di reddito fondiario.

In quest’ultima ipotesi, chiede inoltre:

• se alla cessione possa applicarsi l’articolo 67, comma 1, lettera b), TUIR, con esclusione della plusvalenza per beni acquistati per donazione;
• oppure se l’immobile debba considerarsi rientrato nella sfera patrimoniale dal 1° gennaio 2004 o dal 1° gennaio 2005, con rilevanza fiscale della plusvalenza in caso di cessione prima del quinquennio;
• se, in tale ultima eventualità, possano applicarsi i benefici dell’articolo 1, comma 473, della Finanziaria 2006.

La fondazione sostiene che il trasferimento dall’area imprenditoriale a quella patrimoniale avverrebbe senza emersione di plusvalenza imponibile, poiché i valori contabili sarebbero rimasti invariati.

Valutazione dell’Agenzia sulla qualificazione del bene

L’Agenzia osserva preliminarmente che vi sono perplessità sulla qualifica di ente non commerciale, ma precisa che tale profilo non è oggetto dell’interpello. La risposta viene quindi resa assumendo la natura non commerciale dichiarata dalla fondazione.

Richiamando l’articolo 144, comma 3, TUIR, l’Agenzia afferma che per gli enti non commerciali si applicano le disposizioni dell’articolo 65, commi 1 e 3-bis, per l’individuazione dei beni relativi all’impresa. In base all’articolo 65, comma 1:

• gli immobili strumentali si considerano relativi all’impresa solo se indicati nell’inventario;
• il medesimo criterio vale anche per gli immobili non strumentali che siano inseriti nell’inventario.

Ne deriva che la qualificazione fiscale dei beni immobili dipende dalla scelta dell’imprenditore o, nel caso di specie, dell’ente non commerciale, di iscriverli o meno nell’inventario.

Poiché la fondazione ha dichiarato di aver mantenuto l’opificio nel libro inventari fino al 2004 e di aver iniziato anche il processo di ammortamento civilistico, l’Agenzia conclude che fino all’esercizio 2004 l’immobile costituiva un bene relativo all’impresa e quindi produceva reddito d’impresa. Non rileva, secondo la risposta, il fatto che nel 2004 la rendita fosse stata indicata nel quadro RB del modello dichiarativo.

Estromissione dall’impresa e tassazione della plusvalenza

La fuoriuscita dell’immobile dall’inventario nel corso del 2005 è qualificata come destinazione del bene a finalità estranee all’esercizio dell’impresa, ossia come estromissione dalla sfera imprenditoriale.

Tale evento è fiscalmente rilevante ai sensi dell’articolo 86, commi 1, lettera c), e 3, TUIR. La plusvalenza deve essere determinata come differenza tra:

• valore normale dell’opificio al momento dell’estromissione;
• costo non ammortizzato del bene.

L’Agenzia precisa che solo dopo la tassazione di tale plusvalenza il bene può considerarsi correttamente trasferito nella sfera patrimoniale della fondazione.

Cessione successiva e disciplina delle plusvalenze

Una volta estromesso dall’impresa, l’eventuale successiva cessione dell’immobile è ricondotta all’articolo 67, comma 1, lettera b), TUIR, che assoggetta a tassazione come redditi diversi le plusvalenze derivanti dalla cessione di immobili detenuti fuori dal regime di impresa e acquistati o costruiti da non più di cinque anni.

L’Agenzia precisa che il fatto che l’immobile sia stato originariamente acquisito per donazione non è più decisivo, poiché il decreto-legge 4 luglio 2006, n. 223, ha eliminato il riferimento alla donazione quale causa di non imponibilità. Per gli immobili ricevuti per donazione, il quinquennio decorre dalla data di acquisto da parte del donante, secondo la modifica introdotta dall’articolo 37, comma 38, del D.L. n. 223 del 2006.

Ne consegue che, se la fondazione cede l’opificio dopo l’estromissione e sono trascorsi più di cinque anni dalla data di acquisto da parte del donante, la plusvalenza è intassabile ai sensi della disciplina richiamata.

Esclusione della rivalutazione Finanziaria 2006

L’Agenzia esclude l’applicabilità della rivalutazione prevista dalla legge Finanziaria 2006 in caso di cessione dell’immobile, poiché il bene non risulta dal bilancio chiuso al 31 dicembre 2005.

Esito della risposta

In sintesi, la risposta dell’Agenzia stabilisce che:

• l’opificio è stato bene relativo all’impresa fino al 2004 per effetto della sua iscrizione nel libro inventari;
• la sua eliminazione dall’inventario nel 2005 integra un’estromissione con tassazione della plusvalenza ex articolo 86 TUIR;
• la successiva cessione segue l’articolo 67, comma 1, lettera b), TUIR;
• per gli immobili ricevuti per donazione, il quinquennio decorre dalla data di acquisto del donante;
• la rivalutazione della Finanziaria 2006 non è applicabile al caso esaminato.